IPPB1/4511-713/15-2/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 8 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania potrącenia wzajemnych wierzytelności za uregulowanie zobowiązania w rozumieniu art. 24d ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 8 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania potrącenia wzajemnych wierzytelności za uregulowanie zobowiązania w rozumieniu art. 24d ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca planuje dokonać nabycia udziałów/akcji (dalej: "Udziały") od powiązanej spółki ("Sprzedawca"). W tym celu Wnioskodawca zawrze ze Sprzedawcą umowę sprzedaży Udziałów. W związku z tym, po stronie Wnioskodawcy powstanie zobowiązanie względem Sprzedawcy z tytułu obowiązku zapłaty ceny nabycia Udziałów.

Następnie Wnioskodawca zawrze umowę pożyczki (dalej: "Pożyczka") ze Sprzedawcą lub jego następcą prawnym ("dalej: Pożyczkodawca"). Na podstawie umowy Pożyczki Pożyczkodawca zobowiązany będzie do przelania na rachunek Wnioskodawcy kwoty Pożyczki.

W dalszej kolejności dojdzie do potrącenia zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu nabycia Udziałów ze zobowiązaniem Pożyczkodawcy do przelania kwoty Pożyczki. W przypadku jeżeli potrącenie nie obejmie całej kwoty zobowiązania z tytułu sprzedaży Udziałów, pozostała część tego zobowiązania zostanie uregulowana na rachunek Pożyczkodawcy w gotówce.

W przyszłości, po dokonaniu potrącenia, dojdzie do sprzedaży lub dobrowolnego umorzenia Udziałów. W tym drugim przypadku Wnioskodawca dokona zbycia Udziałów, z zaznaczeniem iż zbycie następuje w celu umorzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy potrącenie zobowiązania z tytułu zakupu Udziałów z zobowiązaniem Pożyczkodawcy do wydania przedmiotu Pożyczki będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania na gruncie art. 24d ustawy o p.d.o.f., a w konsekwencji w przypadku dokonania sprzedaży lub dobrowolnego umorzenia Udziałów Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania dla celów podatkowych całości wydatków na nabycie Udziałów jako kosztu podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, potrącenie zobowiązania z tytułu zakupu Udziałów z zobowiązaniem Pożyczkodawcy do wydania przedmiotu Pożyczki będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania na gruncie art. 24d ustawy o p.d.o.f., a w konsekwencji w przypadku dokonania sprzedaży lub dobrowolnego umorzenia Udziałów Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania dla celów podatkowych całości wydatków na nabycie Udziałów jako kosztu podatkowego.

Zarówno sprzedaż udziałów jak i dobrowolne umorzenie udziałów uważa się na gruncie p.d.o.f. za przychód z kapitałów pieniężnych. Powyższe wynika, z faktu iż na mocy art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f., zarówno przychód ze sprzedaży jak i przychód z dobrowolnego umorzenia udziałów dla celów podatkowych jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., w tym przypadku dochód ustala się jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38 z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14. Tym samym, jeśli dojdzie do sprzedaży lub dobrowolnego umorzenia Udziałów, Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów w wysokości całości wydatków poniesionych na nabycie Udziałów.

Jednakże, na mocy art. 24d ust. 1 u.p.d.o.f.: w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Na gruncie przytoczonego przepisu istotnym wymogiem niezbędnym do zaliczenia wydatków na nabycie Udziałów do kosztów podatkowych jest uregulowanie zobowiązania wynikającego z faktury lub innego dokumentu potwierdzającego nabycie Udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy, pod pojęciem uregulowania należy rozumieć taką sytuację, w której zobowiązanie wynikające z dokumentu będącego podstawą do ujęcia w kosztach podatkowych danego wydatku, ostatecznie wygaśnie, a nabywcy nie będzie można już uznać za dłużnika zobowiązania wynikającego z takiego dokumentu. W ocenie Wnioskodawcy, pod pojęciem "uregulowania" nie należy zatem rozumieć tylko i wyłączenie dokonania zapłaty zobowiązania w gotówce. Gdyby, bowiem, celem ustawodawcy było takie właśnie uregulowanie, w treści przepisu art. 24d u.p.d.o.f. ustawodawca użyłby pojęcia "zapłata" a nie "uregulowanie". W konsekwencji, uregulowaniem zobowiązania wynikającego z faktury będącej podstawą do ujęcia danego wydatku w kosztach podatkowych będzie również sytuacja, w której zobowiązanie to wygaśnie na skutek jego potrącenia.

Na prawidłowość przedstawionych konstatacji wskazuje art. 498 § 2 kodeksu cywilnego zgodnie, z którym wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Umorzenie wierzytelności skutkuje tym, że przestaje ona istnieć. W efekcie, w przypadku jeżeli, tak jak w analizowanej sprawie, potrącenie ma miejsce przed upływem terminu, o którym mowa w art. 24d u.p.d.o.f., w momencie upływu terminów korekty nie można mówić o tym, że wierzytelność pozostaje nieuregulowana (gdyż w tym momencie wierzytelność ta już nie istnieje).

Wnioskodawca zwraca uwagę, że gdyby nie uznać potrącenia, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, za uregulowanie zobowiązania w rozumieniu treści przepisu art. 24d u.p.d.o.f. oznaczałoby to trwałe wyłączenie z kosztów podatkowych ceny nabycia Udziałów. Po dokonaniu potrącenia w żaden inny sposób nie dojdzie w przyszłości do uregulowania zobowiązania wynikającego z zawartej transakcji nabycia Udziałów - nie jest bowiem możliwe dokonanie uregulowania zobowiązania, które już uprzednio wygasło w wyniku potrącenia.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w momencie dokonania sprzedaży lub dobrowolnego umorzenia udziałów będzie mu przysługiwało prawo do ujęcia całości wydatków na nabycie Udziałów w kosztach uzyskania przychodów. Powyższe wynika z faktu, iż przed momentem zbycia tych Udziałów wierzytelność z tytułu ich nabycia będzie w całości uregulowana.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych w tym m.in.:

* Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 listopada 2014 r. (ITPB1/415-950/14/WM), w której organ potwierdził, że potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Do wygaśnięcia zobowiązania przez potrącenie dochodzi w sytuacji, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej zarówno dłużnikiem, jak i wierzycielem. Potrącenie zatem stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą,

* Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 listopada 2014 r. (ITPB1/415-870/i4/MR), w której organ zgodził się, że potrącenie pożyczki z określoną kwotą (odpowiadającą kwocie jaką Wnioskodawca winien zapłacić PolCo za Wierzytelność) stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie go na równi z zapłatą,

* Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 1 października 2013 r. (ITPB1/415-707/13/AD), w której organ stwierdził że wydatek na nabycie przez Wnioskodawcę akcji (udziałów) poniesiony poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności wynikających z transakcji sprzedaży oraz umowy pożyczki w momencie ich zbycia na rzecz podmiotu trzeciego będzie kosztem uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, potrącenie zobowiązania z tytułu zakupu Udziałów z zobowiązaniem Pożyczkodawcy do wydania przedmiotu Pożyczki będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania na gruncie art. 24d ustawy o p.d.o.f., a w konsekwencji w przypadku dokonania sprzedaży lub dobrowolnego umorzenia Udziałów Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania dla celów podatkowych całości wydatków na nabycie Udziałów jako kosztu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.