IPPB1/4511-603/15-4/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2015 r. (data wpływu 3 kwietnia 2015 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 25 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r., data nadania 25 czerwca 2015 r.) na wezwanie organu z dnia 23 czerwca 2015 r. Nr IPPB1/4511-603/15-2/ES, IPPB2/4514-131/15-3/AF (data nadania 23 czerwca 2015 r., data doręczenia 24 czerwca 2015 r.)o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przejęcia w wyniku działu spadku całości prawa własności oraz jego darowizny na rzecz syna - jest prawidłowe.

W dniu 3 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przejęcia w wyniku działu spadku całości prawa własności oraz jego darowizny na rzecz syna.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W roku 2014 Wnioskodawca wystąpił do Sądu Rejonowego z wnioskiem o wydanie postanowienia o stwierdzeniu nabycia, przez niego i siostrę, prawa do spadku (którego przedmiotem jest mieszkanie własnościowe) po zmarłej w 2014 r. mamie w wysokości 2/3 udziału. Pozostała 1/3 udziału stanowi własność Wnioskodawcy i siostry po 1/6 każde - zgodnie z notarialnym Aktem Poświadczeniem Dziedziczenia po zmarłym w 2007 r. ojcu.

Po wydaniu i uprawomocnieniu się przedmiotowego postanowienia Wnioskodawca chce wspólnie z siostrą przeprowadzić dział spadku ze zniesieniem współwłasności w stosunku do odziedziczonej nieruchomości w taki sposób aby całość mieszkania przepisać na Wnioskodawcę z obowiązkiem spłaty siostry w wysokości 1/2 wartości mieszkania.

Wartość mieszkania Wnioskodawca ocenia na 360.000 zł.

Wnioskodawca nadmienia, że z chwilą wydania postanowienia sądowego o stwierdzeniu nabycia spadku oboje z siostrą złożą do właściwego Urzędu Skarbowego stosowne zawiadomienie o nabyciu praw do spadku na druku SD-Z2, a z chwilą prawomocnego orzeczenia o dziale spadku zawiadomienie o nabyciu spadku na druku SD-3 uzyskując zwolnienie z podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przejęta przez Wnioskodawcę na własność, w wyniku sądowego działu spadku, 1/2 udziału w przedmiotowej nieruchomości będzie stanowić dla niego dochód i podlegać podatkowi zgodnie z ordynacją podatkową PIT i czy będzie zobowiązany do zapłacenia podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości od przejętego udziału.

2. Czy kwota otrzymana przez siostrę Wnioskodawcy, w wyniku spłaty należnej jej z tytułu działu spadku w wysokości 1/2 wartości nieruchomości stanowi jej dochód i będzie podlegać podatkowi PIT i czy będzie ona zobowiązana do zapłaty z tego tytułu 2% podatku od czynności cywilnoprawnych.

3. Czy przekazanie w drodze darowizny prawa własności do nieruchomości pozyskanej w spadku (zwolnionej z podatku od spadków i darowizn) dla osoby z pierwszej grupy pokrewieństwa (syn) będzie podlegało podatkowi dochodowemu PIT, jeżeli od daty nabycia spadku nie minęło jeszcze 5 lat.

Odpowiedź na pytanie Nr 1 i 3 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pytanie Nr 2 oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie w wyniku działu spadku całości prawa własności nieruchomości z obowiązkiem spłaty ułamkowej części udziału współspadkobiercy nie może stanowić przychodu dla nabywcy (wnioskodawcy) ponieważ z uwagi na konieczność spłaty nie wystąpi przysporzenie majątku Wnioskodawcy.

Również kwota spłaty jaką otrzyma, w wyniku działu spadku współspadkobierca - ekwiwalentna do wartości jego udziału w spadku - nie stanowi przychodu polegającego opodatkowaniu. Dział spadku z obowiązkiem spłaty współspadkobiercy nie powoduje przysporzenia majątku względem ułamkowej części odziedziczonej masy spadkowej, ale normuje stan prawny poprzez zniesienie współwłasności i prowadzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie prawa wspólności.

Darowizny dla pierwszej grupy pokrewieństwa są zwolnione z podatku od spadków i darowizn przy spełnieniu określonych wymagań (zgłoszenie darowizny, w ciągu 6 m-cy do właściwego Urzędu Skarbowego). W związku z powyższym trudno traktować darowiznę jako odpłatne zbycie praw własnościowych podlegających opodatkowaniu podatkiem PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

W związku z tym należy wskazać, iż obok pieniędzy i wartości pieniężnych, ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze. Świadczenia w naturze to takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa.

Powyższe związane jest z przyjętą zasadą kompletności opodatkowania, w myśl której opodatkowaniu powinny podlegać niemal wszelkie przysporzenia majątkowe, a nie tylko te o charakterze pieniężnym. W przypadku świadczeń w naturze przychody powstają dopiero z chwilą ich otrzymania.

Z kolei na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie zaś z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie postanowienia o stwierdzeniu nabycia, przez niego i siostrę, prawa do spadku. Przedmiotem spadku jest mieszkanie własnościowe. Wnioskodawca chce wspólnie z siostrą przeprowadzić dział spadku ze zniesieniem współwłasności w stosunku do odziedziczonej nieruchomości w taki sposób aby całość mieszkania przepisać na Wnioskodawcę z obowiązkiem spłaty siostry w wysokości 1/2 wartości mieszkania.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Zatem dla podatku dochodowego istotna z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości jest data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W myśl art. 210 tej ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku - na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli nabycie to jest jak w przypadku Wnioskodawcy odpłatne, to nie rodzi ono skutków podatkowych w rozumieniu przepisów ustawy. Otrzymując odpłatnie - w wyniku działu spadku - część przekraczającą udział spadkowy podatnik nie uzyskuje przysporzenia majątkowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego nabycia prawa własności lokalu mieszkalnego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy przekazanie tego mieszkania w drodze darowizny synowi, przed upływem pięciu lat od nabycia spadku będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że darowizna mieszkania stanowi jedną z form zbycia nieruchomości.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego - przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zatem podstawowym elementem umowy darowizny jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości.

Stwierdzić zatem należy, że w omawianej sprawie Wnioskodawca dokona wprawdzie zbycia na rzecz syna prawa własności do nieruchomości, przed upływem 5 lat od nabycia spadku, jednakże ww. czynności Wnioskodawca ma zamiar dokonać w drodze darowizny, która jest umową o charakterze bezpłatnym.

Tymczasem przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że źródłem przychodu jest zbycie m.in. nieruchomości, ale mające charakter odpłatny. Oznacza to, że zbycie przez Wnioskodawcę w drodze umowy darowizny mieszkania, nawet przed upływem 5 lat od końca roku, w którym Wnioskodawca stał się właścicielem lokalu mieszkalnego nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.