IPPB1/4511-571/15-2/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opisanej we wniosku konfuzji - jest prawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opisanej we wniosku konfuzji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która ma i na moment zdarzenia przyszłego będzie miała miejsce zamieszkania i podlega (i podlegać będzie) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Na moment opisanego poniżej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej - spółki komandytowej lub spółki jawnej (dalej: "Spółka osobowa"). Spółka osobowa powstanie z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka kapitałowa"). Zmiana formy prawnej prowadzenia działalności ze spółki kapitałowej na spółkę osobową nastąpi w drodze jej przekształcenia, zgodnie z art. 551 § 1 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 j.t. z późn. zm., dalej: "k.s.h."). W wyniku przekształcenia cały majątek Spółki kapitałowej stanie się majątkiem Spółki osobowej.

W ramach swojej działalności, Spółka kapitałowa a następnie Spółka osobowa będzie prowadziła działalność gospodarczą m.in.:

Wnioskodawca nie wyklucza prowadzenia przez Spółkę kapitałową/Spółkę osobową również innej działalności gospodarczej (w tym doradztwa gospodarczego/biznesowego i obrotu towarami).

W toku działalności Spółki osobowej, w wyniku decyzji biznesowej jej wspólników może w przyszłości dojść do likwidacji tej spółki bądź też jej rozwiązania bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. W wyniku tych zdarzeń, Wnioskodawca otrzyma stosownie do jego udziału w Spółce osobowej:

Dodatkowo należy wskazać, że w sytuacji udzielenia przez Spółkę kapitałową/Spółkę osobową pożyczki/pożyczek do Wnioskodawcy i jej/ich nie spłacenia przed likwidacją/rozwiązaniem Spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w ramach majątku likwidacyjnego Wnioskodawca otrzyma wierzytelność/wierzytelności z tytułu pożyczki/ pożyczek udzielonej/udzielonych mu przez Spółkę kapitałową/Spółkę osobową oraz z tytułu odsetek, z tytułu tej/tych pożyczki/pożyczek. W wyniku takiego zdarzenia nastąpi wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu zaciągniętej pożyczki/pożyczek oraz odsetek z tytułu tej/tych pożyczki/pożyczek poprzez tzw. kontuzję (confusio) - instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności Spółki osobowej wobec Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawca) prawa (wierzytelności Spółki osobowej wobec tego Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej).

Spółka kapitałowa, jak również Spółka osobowa będą mieć na moment opisanego zdarzenia przyszłego siedzibę i miejsce zarządu w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego w sytuacji wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonej/udzielonych mu przez Spółkę kapitałową/Spółkę osobową oraz odsetek z tytułu tej/tych i pożyczki/pożyczek, poprzez kontuzję następującą w wyniku likwidacji bądź rozwiązania Spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego w sytuacji, wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonej/udzielonych mu przez Spółkę kapitałową/Spółkę osobową oraz odsetek z tytułu tej/tych; pożyczki/pożyczek, poprzez kontuzję następującą w wyniku likwidacji bądź rozwiązania Spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z Ustawą o p.d.o.f., za przychody uznaje się w szczególności wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 3 pkt 6 Ustawy o p.d.o.f., w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy (art. 14 ust. 2 pkt 6 Ustawy o p.d.o.f.).

Należy wskazać, że w omawianym przepisie ustawodawca posługuje się, w odniesieniu do wymienionych w nim kategorii przychodów, m.in. terminem "umorzonych zobowiązań". Pojęcie to nie zostało jednak zdefiniowane w Ustawie o PIT.

W związku z powyższym, należy odwołać się do wykładni językowej użytego terminu. I tak, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl/szukaj/umorzony), "umorzyć" oznacza m.in. "zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych". Termin "umorzony*' zastosowany w " odniesieniu do zobowiązania oznacza, zatem skutek w postaci zmniejszania lub zlikwidowania tego zobowiązania poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela. Stąd skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm., dalej: "k.c."), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części decyduje spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, konieczne jest złożenie przez wierzyciela oświadczenia woli o zwolnieniu dłużnika z długu i po drugie, konieczne jest złożenie oświadczenia woli przez dłużnika o tym, że zwolnienie to przyjmuje. Jedynie w takim przypadku, w wyniku złożenia dwóch oświadczeń woli uznać można, że jedna ze v stron rezygnuje z przysługującego jej świadczenia pieniężnego, natomiast druga ze stron uzyskuje z tego tytułu przysporzenie majątkowe, stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, w wyniku likwidacji bądź rozwiązania Spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, wierzytelność Spółki osobowej z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonej/udzielonych Wnioskodawcy zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, wskutek czego Wnioskodawca stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z tytułu tej pożyczki/pożyczek. W przypadku natomiast, gdy dochodzi do połączenia w rękach tej samej osoby prawa (np. wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki/pożyczek) i korelatywnie j sprzężonego z nim obowiązku (np. zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki/pożyczek), 1j. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego.

Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej pożyczki/pożyczek oraz odsetek z tytułu tej/tych pożyczki/pożyczek dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz z mocy prawa poprzez kontuzję prawa podmiotowego, następującą w wyniku likwidacji Spółki osobowej i podziału jej majątku. W szczególności do wygaśnięcia tego zobowiązania nie dojdzie wskutek złożenia odpowiednich oświadczeń woli wierzyciela i dłużnika.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu pożyczki/pożyczek oraz odsetek z tytułu tej/tych pożyczki/pożyczek, poprzez kontuzję, następującą w wyniku likwidacji bądź rozwiązania Spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Spółki osobowej z tytułu pożyczki/pożyczek i odsetek) korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu pożyczki/pożyczek i odsetek), nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu.

Ponadto, należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych, iecz nieotrzymanych przez Spółkę j osobową z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonej Wnioskodawcy, zastosowanie powinien znaleźć: dodatkowo przepis art. 14 ust. 3 pkt 2 Ustawy o p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek. W związku z powyższym, stwierdzić dodatkowo należy, że w sytuacji, naliczenia, lecz nie otrzymania przez Spółkę osobową odsetek od pożyczek udzielonych: Wnioskodawcy, po jej stronie-zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 2 Ustawy o p.d.o.f. - nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu PIT.

Jednocześnie podkreślić należy, iż konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 Ustawy o p.d.o.f., zgodnie z którym przychodem, jest m.in. wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie "nieodpłatny". Przepisy ustawy v o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego "nieodpłatny*' znaczy tyle, co: "nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny" (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.)

Świadczenie nieodpłatne związane jest ze zdarzeniami prawnymi i gospodarczymi o charakterze zobowiązaniowym, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami iub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie więc przysporzenie "samemu sobie". W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi, zachodzi tzw. konfuzja, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania i 1 " jednoczesne wygaśnięcie wierzytelności w tej samej wysokości. Aktywa i zobowiązania zmniejszą się o tę sahną kwotę, nie może być zatem mowy o jakimkolwiek przysporzeniu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy bez zaspokojenia wierzyciela (Spółki osobowej) nie będzie miało zatem charakteru umorzenia, ani nieodpłatnego; świadczenia, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6 i 8 Ustawy o p.d.o.f. Tym samym, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy w drodze kontuzji, do której dojdzie w wyniku likwidacji Spółki osobowej (skutkującej podziałem jej majątku pomiędzy wspólników - w tym Wnioskodawcę) i, otrzymania przez Wnioskodawcę wierzytelności Spółki osobowej wobec Wnioskodawcy, nie będzie powodowało powstania u Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

Reasumując, na gruncie przepisów Ustawy o p.d.o.f., wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonej/udzielonych mu przez Spółkę kapitałową/Spółkę osobową oraz odsetek z tytułu tej/tych pożyczki/pożyczek, poprzez kontuzję następującą w wyniku likwidacji bądź rozwiązania Spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniu, znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach prawa podatkowego, które dotyczyły zbliżonego stanu faktycznego:

* w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2015 r. (IBPB1/1/4511-33/15/AP) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach

* w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2015 r. (1BPB1/1/415-1582/14/ZK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach

* w interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2015 r. (IPPB1/415-1410/14-4/MS1 wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

* w interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2014 r. (sygn. 1PPB1/415-1017/ 14-2/AM)wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

* w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2014 r. (sygn. IPTPB1/415-442/ 14- 2/AP) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi

* w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2014 r. (sygn. IPTPB1/415-388/ 14-4/AP) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi

* w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2014 r. (sygn. 1BPBI/1/415- 1186/14/JS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach

* w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2014 r. (sygn. IPPB1/415-910/ 14-2/EC) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

* w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2014 r. (sygn. IPPB1/415-634/14-2/ES)wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

* w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPB1/415-1325/13- 5/EC) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

* w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2014 r. (sygn. IPPB1/415-1241/13-2/ES) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

* w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2014 r. (sygn. 1PPB1/415-1238/13-3/ES) wydanej przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.