IPPB1/4511-1235/15-4/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 23 października 2015 r.) uzupełnionego pismem z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 19 listopada 2015 r. nr IPPB1/4511-1235/15-2/MT o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu wynajmu lokali - jest prawidłowe.

W dniu 23 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu wynajmu lokali.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca ma zamiar nabyć lokal użytkowy (apartament) w obiekcie hotelowym. Nabycie ma nastąpić w systemie C., co oznacza, że po zakupie tego lokalu Wnioskodawca dokona jego dzierżawy na rzecz podmiotu, który prowadzi w tym obiekcie działalność hotelarską. Z tego tytułu będzie otrzymywał czynsz dzierżawny rozliczany kwartalnie. Ponadto Wnioskodawca nie zamierza nabytego lokalu wynajmować wprowadzając go do majątku w działalności gospodarczej. Poza zamiarem nabycia ww. lokalu Wnioskodawca posiada również inne nieruchomości, które w przyszłości również mogą stać się przedmiotem najmu. Ponadto Wnioskodawca nadmienia, że zamierza zarejestrować się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług VAT. Wnioskodawca jest również komplementariuszem i komandytariuszem w spółkach osobowych i z tego tytułu osiąga przychody kapitałowe-pieniężne.

Pismem z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego wskazując, że:

* Wnioskodawca początkowo będzie wynajmował tylko jeden lokal użytkowy, który nabędzie w systemie C. W późniejszym okresie nie można wykluczyć, że Wnioskodawca będzie wynajmował dodatkowo dwie nieruchomości mieszkaniowe,

* Nieruchomości mieszkaniowe nie zostały nabyte w celu wynajmu,

* Umowy najmu nieruchomości zostaną zawarte z jednym podmiotem w przypadku lokalu użytkowego zakupionego w systemie C. W przypadku nieruchomości mieszkaniowych najemcami będą zawsze różne podmioty/osoby fizyczne. Podmiot, który wynajmie nieruchomość użytkową, nie będzie tożsamy z ewentualnymi najemcami nieruchomości mieszkaniowych,

* Oferta ewentualnego wynajmu nieruchomości mieszkaniowych będzie zamieszczona w internecie na stronach portalu ogłoszeniowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychody otrzymywane z wynajmu lokalu użytkowego będą opodatkowane podatkiem zryczałtowanym w wysokości 8,5%.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ustawa o p.d.o.f. w art. 10 ust. 1 jako źródła przychodów wymienia m.in.:

* pozarolniczą działalność gospodarczą,

* najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawę, poddzierżawę działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej (art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o p.d.o.f.).

Z powyższego wynika zatem, że najem składników majątku niezwiązanych z działalnością gospodarczą stanowi odrębne od tej działalności źródło przychodów. Najem taki więc może być opodatkowany na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o p.d.o.f. albo opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym uregulowanym w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jak bowiem stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Wybór sposobu opodatkowania zależy od podatnika i to niezależnie od tego, ile nieruchomości jest wynajmowanych.

Takie stanowisko zajmują także organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z 3 grudnia 2013 r. (nr IPTPB1/415-606/13-2/AP) uznał, że przychód z najmu lokalu użytkowego (handlowego) przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej może być opodatkowany według stawki 8,5% ryczałtu od przychodów. W uzasadnieniu stwierdził m.in., że: "(...) Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej (...)".

Takie samo stanowisko zawarto w interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Łodzi z 3 grudnia 2013 r., nr 1PTPB1/415-591/13-2/KO, gdzie sprawa dotyczyła wynajmu kilku nieruchomości użytkowych. Tak również stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2013 r. (nr lLPB1/415-904/13-2/TW), dodając jeszcze, że wybór sposobu rozliczania przychodów z najmu nie jest ograniczony ilością posiadanych nieruchomości, lecz charakterem zawartych umów najmu tych nieruchomości, które nie stanowią składników związanych z działalnością gospodarczą (w tym przypadku chodziło o wynajmowanie 51 garaży).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Jednakże warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest - zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 4 ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis informacji oraz przepisy prawne należy stwierdzić, że gdy przedmiotem najmu nie będą składniki majątku związane z działalnością gospodarczą (umowa najmu nie zostanie zawarta w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, jak również przedmiot najmu nie będzie stanowił składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą) - najem lokalu użytkowego stanowił będzie źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody uzyskiwane z tego najmu mogą być opodatkowane - zgodnie z wolą Wnioskodawcy - na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W konsekwencji powyższego najem stanowić będzie dla Wnioskodawcy odrębne źródło przychodów, o którym mowa w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskane przychody z ww. źródła będą mogły korzystać z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, tj. 8,5%.

Podsumowując, w świetle przedstawionych we wniosku informacji, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że jeżeli umowa najmu lokalu użytkowego zostanie zawarta poza prowadzoną działalnością gospodarczą, to przychody z wynajmu nieruchomości będą mogły być zaliczone do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych i opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%, o ile spełnione zostaną wymogi określone w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.