IPPB1/415-988/10-2/KS - Skutki podatkowe w zakresie PIT zawarcia umowy o świadczenie usługi prawnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2010 r. (data wpływu 12 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu zawartej umowy o świadczenie usługi prawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu zawartej umowy o świadczenie usługi prawnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 27 września 2010 r. została zawarta pomiędzy panią Alicją K. (Zleceniobiorca), wpisaną do Rejestru Adwokatów Czeskiej Izby Adwokackiej, a Z. S.A. w P. (Zleceniodawcą,), umowa o świadczenie usługi prawnej. Zleceniobiorca działa w ramach zespołu adwokackiego. Zleceniobiorca czynności dokonuje na terytorium Czech i nie ma przedstawicielstwa na terytorium RP. W treści umowy znajduje się oświadczenie Zleceniobiorcy, że jest płatnikiem podatku VAT. Zleceniobiorca przedłożył również zaświadczenie wydane przez administrację podatkową właściwą dla siebie, poświadczające jego miejsce siedziby w innym niż Polska kraju, tzw. certyfikat rezydencji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r. z późn. zm.) przesądza o podległości osób fizycznych zamieszkałych na terytorium Rzeczypospolitej Polski obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Za osobę zamieszkałą na terytorium RP uważana jest osoba fizyczna, która posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub z przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (art. 3 ust. 1a ustawy). Jeżeli osoba fizyczna nie ma na terytorium RP stałego miejsca zamieszkania, podlega obowiązkowi podatkowemu jedynie od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (art. 3 ust. 2a ustawy), przy czym za te dochody (osiągane na terytorium Polski) uważa się w szczególności dochody z pracy wykonywanej na terytorium Polski na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, dochody z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Polski "bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, dochody z działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium Polski, oraz dochody z położonej w Polsce nieruchomości.

Zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów zawartymi w piśmie z dnia 24 lipca 2001 r. (znak PB4/AK-8214-1045-277/01), nie stanowią dochodów uzyskanych ze źródeł dochodów położonych na terytorium RP dochody nierezydentów z obrotu towarami i usługami będącymi przedmiotem działalności gospodarczej nierezydenta nieprowadzącego w tym zakresie działalności gospodarczej na terytorium RP tj. niemającego na terytorium Polski stałej placówki, biura, oddziału, przedstawicielstwa, przedstawiciela "najętej powierzchni w celu prowadzenia działalności itd.

Artykuł 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium RP przez osoby wskazane w art. 3 ust. 2a przychodów z tytułu usług prawnych pobiera się w formie ryczałtu stanowiącego 20% przychodów.

Wnioski:

Zdaniem Wnioskodawcy Pani Alicja K. jako podatnik od wartości dodanej (VAT) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą gdyż tylko taki podmiot zgodnie z powołaną wyżej dyrektywą może być podatnikiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy Pani Alicja K. nie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż taki obowiązek dotyczy jedynie osób fizycznych posiadających na terytorium RP centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Nie może być uznana również za podmiot podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, gdyż nie ma na terytorium RP stałego miejsca zamieszkania oraz nie osiąga w tym przypadku dochodów na terytorium Polski. Przywołane wyjaśnienia MF zawarte w piśmie z dnia 24 lipca 2001 r. wyraźnie wskazują że pojęcie "dochody osiągane na terytorium RP" nie jest tożsame z pojęciem dochody wypłacane z terytorium RP". Pod pojęciem terytorium, na którym osiąga się dochody" należy rozumieć miejsce dokonywania czynności generujących dochód i będących jego przyczyną sprawczą czyli w naszym przypadku terytorium Czech.

Ad. 2

Artykuł 42 ust. 2 pkt 2) przesądza o obowiązku płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i zryczałtowanego podatku dochodowego do przesłania podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a oraz urzędom skarbowym imiennych informacji wg ustalonego wzoru,

Artykuł 42c ust. 1 nakłada na podmiot wypłacający (dochody) przychody wymienione w ust. 5 obowiązek przesyłania sporządzonych wg ustalonego wzoru, imiennych informacji o tych przychodach (dochodach) faktycznemu albo pośredniemu odbiorcy, któremu wypłaca lub stawia do dyspozycji przychody i który ze względu na miejsce swojego zamieszkania lub siedzibę podlega opodatkowaniu w innym niż RP państwie UE oraz urzędowi skarbowemu. Imienne informacje obejmują przychody (art. 42c ust. 5):

* z odsetek wypłacanych lub stawianych do dyspozycji, związanych z wierzytelnościami wszelkiego rodzaju;

* z odsetek naliczonych lub skapitalizowanych w momencie sprzedaży zwrotu lub umorzenia wierzytelności o których mowa wyżej;

* uzyskane z odsetek bezpośrednio lub za pośrednictwem pośredniego odbiorcy;

* uzyskane w związku ze sprzedażą zwrotem lub umorzeniem akcji, udziałów lub jednostek.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006. 347.1) podatnikiem (podatku od wartości dodanej) jest każda osoba prowadząca samodzielnie jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalnością gospodarczą w rozumieniu Dyrektywy jest wszelka działalność producentów handlowców lub usługodawców, włącznie z wykonywaniem wolnych zawodów.

Wnioski:

Zdaniem Wnioskodawcy skoro Pani Alicja K. nie spełnia wymogów do zaliczenia jej do osób podlegających nieograniczonemu i ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, nie ma podstaw do potrącania jej przez Z. zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych ani też do potrącania zryczałtowanego podatku dochodowego, a co za tym idzie nie zachodzi obowiązek wskazany w art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polegający na przesłaniu podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu imiennych informacji wg ustalonego wzoru.

Obowiązki określone w art. 42c ust. 1 przesyłania imiennych informacji o dochodach (przychodach) faktycznemu lub pośredniemu odbiorcy, któremu wypłaca się lub stawia się do dyspozycji przychody i który ze względu na miejsce zamieszkania lub siedziby podlega opodatkowaniu w innym niż RP państwie UE, dotyczą jedynie przychodów (dochodów) wymienionych w art. 43c ust. 5). W niniejszej sprawie mamy do czynienia z innymi przychodami niż wskazane w tym przepisie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska

Na podkreślenie zasługuje fakt, że katalog dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w powoływanym przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego płatnika, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 41 ust. 4 i art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tekst jedn. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 powołanej ustawy, przepis ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika

W świetle powołanych przepisów uznać należy, iż należności z tytułów, o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu m.in. usług prawnych.

Dla oceny, czy przychody z tytułów wskazanych w art. 29 ust. 1 pkt 5 omawianej ustawy, powstały na terytorium Polski, nie ma przy tym znaczenia miejsce wykonywania ww. świadczeń. Decydujące jest miejsce położenia źródła przychodów. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, jeśli świadczenie jest wykonywane na rzecz polskiego podmiotu (polskiego rezydenta podatkowego) dochodzi wówczas do osiągania przychodów na terytorium Polski.

Przedmiotowe wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług prawnych wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniobiorcy mieści się więc w kategorii należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie, na Wnioskodawcy - jako płatniku, który dokonuje wypłat tych należności - co do zasady ciążą obowiązki płatnika.

Z uwagi jednak na okoliczność, że podmiotem uzyskującym należności jest zleceniobiorca będący rezydentem podatkowym na terytorium Republiki Czeskiej, należy uwzględnić postanowienia umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 24 czerwca 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 7, poz. 189).

Stosownie do art. 7 ust. 1 tej umowy międzynarodowej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Na gruncie omawianej umowy międzynarodowej, przedmiotowe należności wypłacane przez Wnioskodawcę zleceniobiorcy powinny być zatem traktowane jako zyski przedsiębiorstwa opodatkowane na zasadach określonych w art. 7.

Zgodnie z tym przepisem, należności stanowiące zyski czeskiego zleceniobiorcy wypłacane przez spółkę polską, podlegają opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Republiki Czeskiej. Wyjątek od tej reguły dotyczy sytuacji, gdy zleceniobiorca czeski prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony tam zakład i wypłacane należności można przypisać temu zakładowi.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż zleceniobiorca czynności dokonuje na terytorium Czech i nie ma przedstawicielstwa na terytorium RP. Zleceniobiorca przedłożył zaświadczenie wydane przez administrację podatkową właściwą dla siebie, poświadczające jego miejsce siedziby w innym niż Polska kraju, tzw. certyfikat rezydencji.

Z wniosku wywieść więc należy, iż zleceniobiorca czeski nie posiada na terytorium Polski zakładu ani przedstawicielstwa. Wobec powyższego, wypłacane przez Wnioskodawcę (spółkę polską) na rzecz zleceniobiorcy czeskiego należności z tytułu usług prawnych stanowią zyski podmiotu czeskiego podlegające opodatkowaniu na terytorium Republiki Czeskiej. W konsekwencji zyski osiągane przez zleceniobiorcę nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce i Wnioskodawca jako płatnik nie będzie zobowiązany do potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych należności za świadczone przez zleceniobiorcę usługi prawne.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 2 tej ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Nie można więc podzielić poglądu Wnioskodawcy, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi obowiązek przewidziany w art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polegający na przesłaniu podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu imiennych informacji wg ustalonego wzoru. Ze względu na treść powoływanych przepisów art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 42 ust. 6 powoływanej ustawy stwierdzić bowiem należy, iż Spółka jako płatnik jest zobowiązana przesłać zleceniobiorcy oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R).

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny uznać należy, iż Spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do naliczania i poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych należności za świadczone przez zleceniobiorcę usługi prawne, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemniej jednak jak wskazano powyżej z innych względów niż podane przez Wnioskodawcę. W związku z tym stanowisko zaprezentowane z złożonym wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.