IPPB1/415-957/10-2/RS - Możliwość objęcia ulgą meldunkową przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i ustalenie kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2010 r. (data wpływu 2 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

* w zakresie możliwości skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej" w stosunku do lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

* w zakresie opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej" w stosunku do lokalu mieszkalnego i ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 8 sierpnia 2007 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę o ustanowienie spółdzielczego-własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w budynku przy ul. B. w W. Przedmiotowa umowa została zawarta pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniową a Wnioskodawczynią i Waldemarem N. (narzeczony Wnioskodawczyni, osoba obca). Zgodnie z zapisami par 2 umowy Wnioskodawczyni i jej narzeczony wnieśli jako współwłaściciele w całości wkład budowlany w wysokości 340.007,00 zł.

W dniu 1 września 2007 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński z Waldemarem N. W dniu 4 września 2007 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawczyni i jej małżonek zawarli umowę majątkową małżeńską wyłączając wspólność majątkową z dniem 4 września 2007 r. (ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej).

W dniu 10 grudnia 2007 r. na podstawie aktu notarialnego została sporządzona umowa o ustanowienie odrębnej własności lokalu położonego przy ul. B. w W. i przeniesienia jego własności na rzecz Wnioskodawczyni - udział 6176/10000 i męża Wnioskodawczyni Waldemara N. - udział 3824/10000 oraz przeniesienia udziału w częściach wspólnych budynku i użytkowaniu wieczystym gruntu, na którym znajduje się budynek wynoszący 5130/432456 części.

W dniu 11 sierpnia 2008 r. na podstawie aktu notarialnego została sporządzona umowa darowizny. Waldemar N. (mąż Wnioskodawczyni) darował jej swój udział we własności w lokalu położonego przy ul B. w W. wynoszący 3824/10000 wraz ze związanymi z nim prawami (wartość darowizny określono na kwotę 130.000,00 zł).

W okresie od dn. 1 grudnia 2008 r. do 8 marca 2010 r. Wnioskodawczyni była zameldowana na pobyt stały pod adresem ul B., W.

W dniu 10 marca 2010 r. na podstawie aktu notarialnego została sporządzona pomiędzy Wnioskodawczynią (sprzedający) a Panem Jarogniewem Ł. i Panią Małgorzatą M. (kupujący) umowa sprzedaży prawa własności do lokalu położonego przy ul B. w W. wraz z udziałem wynoszącym 5130/432456 części udziału w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz prawo własności części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

W dniu 25 lutego 2010 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Urzędu Gminy z prośbą o udzielnie informacji dotyczącej wartości 5130/432456 udziału w nieruchomości gruntowej znajdującego się przy ul B. w W. w datach na dzień 10 grudnia 2007 r. i 3 marca 2010 r. W dn. 4 marca 2010 r. Wnioskodawczyni otrzymała odpowiedź z Urzędu Gminy, w której określono wartość jej udziału w gruncie cyt. wartość 5130/432456 udziału w nieruchomości gruntowej położonej w W. przy ul B. opisanej w ewidencji gruntowi budynków jako działka ewidencyjna nr 22/7 o powierzchni 3632 m ² wynosi 52.476,95 zł. Powyższa wartość ww. nieruchomości gruntowej została ustalona na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego dla przedmiotowej nieruchomości gruntowej dnia 22 listopada 2007 r.

W dniu 17 marca 2010 r. Wnioskodawczyni złożyła oświadczenie (w terminie 14 dni) do Naczelnika US (według miejsca swojego zamieszkania na dzień złożenia oświadczenia), że uzyskany aktem notarialnym z dn. 10 marca 2010 r. dochód ze sprzedaży prawa własności do lokalu mieszkalnego położonego w W. przy ul. B.jest wolny od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., ponieważ Wnioskodawczyni była zameldowana w lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia tj. w okresie od dn. 1 grudnia 2008 r. do 8 marca 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1

Dochód ze sprzedaży prawa własności do lokalu mieszkalnego położonego w W. przy ul. B. jest wolny od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., ponieważ Wnioskodawczyni była zameldowana w lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Ad. 2

Dochód w kwocie 50.753,63 zł z odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt, iż zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie według wyliczenia:

Wartość prawa wieczystego użytkowania gruntów - przychód: 52.476,95 zł

Koszty: 1.723,32 zł

Wnioskodawczyni udział - 6176/10000

669,48 x 61,76% = 413,47 zł x 15% (% udział w cenie nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu) = 62,02 zł

* za sporządzenie aktu notarialnego kwota 1.917,80 zł X 15% = 287,67 zł b) opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów: 1.373,63 zł

wpłata z dn. 1 kwietnia 2008 r. kwota 524,77 zł tj. 524,77 zł x 61,76% udział wnioskodawczyni = 324,09 zł

wpłata z dn. 2 marca 2009 r. kwota 524,77 zł. Dochód: 50.753,63 zł

Podatek 19%: 9.643,18 zł.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy - z zastrzeżeniem ust. 2 - jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie m.in.:

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje także generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy w kontekście zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, istotne jest ustalenie momentu nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów w przedmiotowym lokalu mieszkalnym wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym gruntu przynależnych do danego lokalu oraz formy prawnej ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni wspólnie ze swoim narzeczonym w dniu 8 sierpnia 2007 r. zawarła umowę o ustanowienie spółdzielczego-własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w budynku przy ul. B. w W. W dniu 4 września 2007 r. Wnioskodawczyni i jej małżonek zawarli umowę majątkową małżeńską wyłączając wspólność majątkową z dniem 4 września 2007 r. W dniu 10 grudnia 2007 r. została ustanowiona odrębna własności lokalu położonego przy ul B. w W. i przeniesiona została własność przedmiotowego lokalu na Wnioskodawczynię (udział 6176/10000) i męża Wnioskodawczyni (udział 3824/10000) a także przeniesiona została własność udziałów w częściach wspólnych budynku i użytkowaniu wieczystym gruntu, na którym znajduje się budynek wynoszący 5130/432456 części. W dniu 11 sierpnia 2008 r. mąż Wnioskodawczyni aktem notarialnym darował jej swój udział we własności lokalu położonego przy ul B. w W. wynoszący 3824/10000 wraz ze związanymi z nim prawami (wartość darowizny określono na kwotę 130.000,00 zł).

W przedmiotowym lokalu mieszkalnym Wnioskodawczyni była zameldowana na pobyt stały w okresie od 1 grudnia 2008 r. do 8 marca 2010 r. W dniu 10 marca 2010 r. Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym do niego udziałem w częściach wspólnych budynku i użytkowaniu wieczystym gruntu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku z czym należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny przedmiot własności. Budynki trwale związane z gruntem stanowią część składową gruntu i na mocy art. 47 § 1 nie mogą być odrębnymi przedmiotami własności.

Z powyższego wynika, że budynek tylko wówczas nie stanowi odrębnego przedmiotu własności, jeżeli posiadaczowi gruntu, na którym jest wzniesiony przysługuje prawo własności tego gruntu.

Zgodnie natomiast z art. 235 Kodeksu cywilnego właścicielem budynku mieszkalnego wybudowanego na działce gruntu oddanej w użytkowanie wieczyste jest użytkownik wieczysty działki gruntu.

W tym przypadku prawo własności budynku mieszkalnego związane jest z prawem użytkowania wieczystego gruntu i prawa te mogą być sprzedawane tylko razem. Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Zakres i sposób określenia treści prawa wieczystego użytkowania zbliża je do prawa własności dzięki wyraźnym odesłaniom zawartym w art. 234 i art. 237 ustawy - Kodeks cywilny.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Księdze Drugiej Kodeksu cywilnego - "Własność i inne prawa rzeczowe".

Odrębna własność lokalu natomiast stanowi nieruchomość lokalową, która po wyodrębnieniu z dotychczasowej zabudowanej nieruchomości macierzystej stanowi odrębny przedmiot własności. Zasadniczym stosunkiem prawnym, z którego wywodzi się odrębna własność lokalu jest stosunek współwłasności. Zawsze więc odrębnej własności lokali wewnątrz budynku towarzyszy przymusowa współwłasność nieruchomości wspólnej.

W przedstawionym stanie faktycznym ustanowienie odrębnej własności i przeniesienie prawa własności w istocie było tylko przekształceniem formy prawnej władania rzeczą, a nie nowym nabyciem. Dlatego też w sytuacji, w której podatnik nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie nastąpiło przeniesienie własności tego lokalu na jego rzecz, za datę nabycia lokalu, od której liczony jest 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać datę nabycia przez niego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze powyższe uregulowania należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni udziały w przedmiotowym lokalu mieszkalnym położonym w budynku przy ul. B. w W. wraz z przynależnym do niego udziałem w częściach wspólnych budynku i użytkowaniu wieczystym gruntu nabyła odpowiednio:

* udział 6176/10000 w dniu 8 sierpnia 2007 r. w momencie zawarcia umowy o ustanowienie spółdzielczego-własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego,

* udział 3824/10000 w dniu 11 sierpnia 2008 r. w momencie darowizny przez męża Wnioskodawczyni na rzecz Wnioskodawczyni jego udziału we własności.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie ma ustalenie czy przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię w 2010 r. ze zbycia odrębnej własności lokalu mieszkalnego będzie korzystał ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. oraz czy opodatkowaniu będzie podlegał przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu

Przepis art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób stanowi, iż podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Niezależnie od powyższego wyjaśnić należy, iż koszty odpłatnego zbycia nie są tym samym co koszty uzyskania przychodu. Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Można do takich kosztów zaliczyć m in.:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

* koszty i opłaty sądowe.

Dopiero od tak obliczonego przychodu należy odjąć koszty uzyskania przychodu.

W rozpatrywanym wniosku prawidłowe ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości odbywać się będzie zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W powyższym przypadku będzie miał także zastosowanie art. 22 ust. 6d ww. ustawy, zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W świetle powyższego definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia nieruchomości powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania.

Stosownie do powołanych przepisów należy stwierdzić, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (koszty odpłatnego zbycia) oraz art. 22 ust. 6c i ust. 6d ww. ustawy (koszty uzyskania przychodu).

Takimi kosztami w przypadku Wnioskodawczyni mogą być koszt sporządzenia aktu notarialnego zarówno nabycia, w części przypadającej na Wnioskodawczynię, jak i odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości.

Natomiast opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu nie mieszczą się ani w definicji kosztów odpłatnego zbycia, o których mowa w cyt. wyżej art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., ani w kosztach uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 6c czy art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Kwoty opłat rocznych nie są bowiem wydatkiem poniesionym na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, a wnoszonymi sukcesywnie przez użytkowników nieruchomości opłatami za korzystanie z tego prawa.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Podkreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym.

Wskazać należy, iż ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi, nie użył w ww. przepisie sformułowania "nieruchomość", a posłużył się katalogiem rzeczy i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem. Gdyby zamiarem ustawodawcy było zwolnienie przychodu ze zbycia nieruchomości, a więc gruntu wraz z położonym na nim budynkiem, to dałby temu wyraz w treści przepisu. Skoro jednak ustawodawca nie posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy pojęciem "nieruchomość" lecz wyłącznie "lokal mieszkalny", to nie ma żadnych podstaw aby określone tym przepisem zwolnienie rozciągać również na grunt, lub części wspólne budynku i inne urządzenia. Jeśli zaś przepis nie przewiduje zwolnienia z opodatkowania gruntu, części wspólnej budynku i innych urządzeń, to przychód w części na nie przypadający podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego tzw. ulga meldunkowa nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości oraz części wspólnych budynku. Oznacza to, iż w przypadku odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości gruntowej i części wspólnych budynku, uzyskany przychód podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 30e ww. ustawy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Oznacza to zatem, że każdy roczny okres zameldowania uprawnia do zwolnienia.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 3 ww. ustawy zmieniającej podatnicy, do których ma zastosowanie ust. 1, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy.

Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, w przypadku uzyskania tego rodzaju przychodu w 2010 r. najpóźniej do 30 kwietnia 2011 r.

W tym miejscu należy podkreślić, że wszelkiego rodzaju ulgi podatkowe są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowo uregulowany w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejem, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania.

Na gruncie przedmiotowej sprawy prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ulga meldunkowa), będzie przysługiwało Wnioskodawczyni wyłącznie do wysokości przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Natomiast przychód ze sprzedaży udziału wynoszącego 5130/432456 w użytkowaniu wieczystym gruntu, będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, iż przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

W tym przypadku stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Natomiast dochód ze sprzedaży udziału wynoszącego 5130/432456 w użytkowaniu wieczystym gruntu, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu Wnioskodawczyni może pomniejszyć o koszty związane ze sporządzeniem aktu notarialnego nabycia ww. udziałów, w części przypadającej na Wnioskodawczynię i w wysokości w jakiej rzeczywiście zostały przez nią poniesione i odpłatnego zbycia ww. udziałów.

Natomiast opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu nie mieszczą się ani w pojęciu kosztów odpłatnego zbycia, o których mowa w cyt, wyżej art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., ani w kosztach uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 6c czy art. 22 ust. 6d ww. ustawy. W związku z powyższym przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu Wnioskodawczyni nie może pomniejszyć o ww. opłaty.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Końcowo informuje się, iż wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa tut. Organ nie dokonuje wyliczeń należnego podatku. W związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie ustosunkował się do przedstawionych przez Wnioskodawczynię wyliczeń i danych.

Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.