IPPB1/415-893/10-2/AM - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na prace remontowe hali produkcyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2010 r. (data wpływu 8 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na prace remontowe hali produkcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów, prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na prace remontowe hali produkcyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 17 VIII 1998 r. jako osoba fizyczna wpisana do ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności gospodarczej jest produkcja obuwia. Podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca rozlicza na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Jest właścicielem hali produkcyjnej, która wpisana została do ewidencji środków trwałych w 2001 r. i amortyzowana jest zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W bieżącym roku Wnioskodawca postanowił dokonać odtworzenia wartości użytkowej hali w drodze remontu obiektu, który polega na przeprowadzeniu następujących prac:

Przeprowadzony remont ma wyłącznie charakter odtworzenia wartości pierwotnej. Nie ma charakteru modernizacji, nie powstanie w drodze tego remontu żadna nowa wartość, nie zmieni się charakter budynku. Remont, nie wymaga żadnych zezwoleń ani projektu architektonicznego nie narusza istniejącej konstrukcji budynku i nie narusza konstrukcji dachu. Remont ma charakter przywracający jedynie stan techniczny hali produkcyjnej i jej pierwotną wartość użytkową. Remont jest prowadzony w toku eksploatacji hali i jest wynikiem eksploatacji

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione na remont hali produkcyjnej można zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca uważa, iż wydatki poniesione na remont składnika majątku trwałego, wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej " ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Pogląd swój Wnioskodawca motywuje w następujący sposób:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

O możliwości zakwalifikowania danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje spełnienie łącznie dwóch przesłanek, tj. poniesienie wydatków w celu uzyskania przychodów oraz niezakwalifikowanie wydatków do grupy wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonych w przepisie art. 23 ww. ustawy.

Właściwe zakwalifikowanie wydatków poniesionych na remont czy ulepszenie środków trwałych ma istotne znaczenie z punktu widzenia prawidłowego zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Jeśli wydatki poniesione zostały na remont, wówczas można je bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Jeśli natomiast poniesiony wydatek związany jest z ulepszeniem środka trwałego, wtedy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczać odpisy amortyzacyjne. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych z 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nie ma definicji remontu. Remont obiektów budowlanych jest zdefiniowany w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118). Stosownie do jego treści, remont oznacza wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, "a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (odpowiadających aktualnym standardom technicznym).

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego nie zwiększające jego wartości początkowej. Remont przeprowadzany jest w toku eksploatacji środka trwałego i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru.

Do wydatków poniesionych na ulepszenie kwalifikują się takie, które zostały poniesione w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji adaptacji lub modernizacji danego środka trwałego prowadzących do wzrostu jego wartości użytkowej. Wzrost wartości użytkowej środka trwałego mierzony jest w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami jego eksploatacji.

Stosownie do postanowienia art. 23 ust. 1 lit. c) wymienionej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych stanowiąca podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Pojęcie ulepszenia zostało szerzej wyjaśnione w piśmie Ministerstwa Finansów z 13 marca 1995 r. (Nr PO 3/372-160/94).Ta przesłanka w omawianym stanie faktycznym jednak nie zachodzi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy jednak pamiętać o tym, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika.

Jednak nie zawsze jest możliwe zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę do naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W myśl art. 22g ust. 17 ww. ustawy jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych.

Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej. Po drugie, wynikiem ulepszenia musi być wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia jego przyjęcia do używania. Po trzecie, warunkiem zaliczenia wydatków na ulepszenie, do wydatków zwiększających wartość środka trwałego w powyższym rozumieniu jest uzyskanie wymiernych korzyści tego ulepszenia, które mogą się wyrażać np. wydłużeniem okresu używania środka ulepszonego w stosunku do stanu poprzedniego, zwiększeniem jego zdolności wytwórczej, podwyższeniem jakości produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i zmniejszeniem kosztów ich eksploatacji. Efekt wymiernego ulepszenia środka trwałego powinien wystąpić nie na skutek porównania stanu przed dokonaniem nakładów i po tym fakcie, ale porównania stanu z dnia przyjęcia środka trwałego do używania oraz po dokonaniu ulepszenia.

W tym miejscu należy wskazać, iż przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego w odniesieniu do remontu należy stosować definicję sformułowaną w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

A zatem istotą remontu są wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika. Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru.

Konsekwencja remontu ma być utrzymanie środka trwałego we właściwym stanie technicznym i użytkowym.

W przypadku, gdy wydatki zostaną poniesione na remont środka trwałego - bez względu na ich wysokość stanowią koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie (adaptację) środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełnienia innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. A to oznacza, iż istotnym dla oceny robót jako ulepszenia ma porównanie stanu obiektu przed przeprowadzeniem robót budowlanych, rodzaju robót i stanu obiektu po ich dokonaniu.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca przeprowadził prace remontowe hali produkcyjnej. Zakres przeprowadzonych prac miał charakter przywracający jedynie stan techniczny hali produkcyjnej i jej pierwotną wartość użytkową. Remont prowadzony był w toku eksploatacji hali i jest wynikiem eksploatacji.

W świetle powyższego należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie, rozstrzygające znaczenie ma charakter prac wykonanych w budynku. O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne - zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami - decyduje zakres przeprowadzonych robót.

Mająca uwadze powyższe przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku, iż wskazane prace miały na celu przywrócenie stanu pierwotnego hali produkcyjnej, a w wyniku ich wykonania nie nastąpiło ulepszenie środka trwałego - należy stwierdzić, iż poniesione wydatki mogą być bezpośrednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W tym miejscu należy dodać, iż o tym, czy dane prace stanowią remont czy ulepszenie środka trwałego powinny decydować wyłącznie kryteria techniczne, natomiast w przypadku wątpliwości - podstawą kwalifikacji powinna być ekspertyza wykonana przez biegłego rzeczoznawcę.

Organ podatkowy nie jest władny w kwestii rozstrzygania czy dany środek trwały został ulepszony czy remontowany, ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym tych pojęć nie definiują, a zatem interpretacja ta została wydana w oparciu o przedstawiony stan faktyczny.

Ponadto z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca opłacił wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwocie 75 zł w dniu 5 października 2010 r., natomiast opłata winna być uiszczona w kwocie 40 zł, tj. w wysokości odpowiadającej jednemu stanowi faktycznemu w związku z czym różnica w kwocie 35 zł zostanie zwrócona, zgodnie z art. 14f § 2a ustawy - Ordynacja podatkowa, na wskazany rachunek bankowy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.