IPPB1/415-855/10-4/AM - Możliwość powstania przychodu ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólnika spółki komandytowej w związku ze zbyciem ogółu praw i obowiązków w innej spółce przez spółkę komandytową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2010 r. (data wpływu 24 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów w związku ze zbyciem ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej, przez pośredniego wspólnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów w związku ze zbyciem ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej przez pośredniego wspólnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca był jest lub będzie jednym z udziałowców spółek komandytowych, zwanych dalej "spółka". Wnioskodawca był, jest lub będzie udziałowcem bezpośrednio jako osoba fizyczna, lub pośrednio, poprzez uczestnictwo w spółce komandytowej, która z kolei jest lub będzie udziałowcem spółki. Wnioskodawca jako osoba fizyczna i bezpośredni wspólnik, zbył ogóły praw i obowiązków w spółkach, w których był wspólnikiem. Wnioskodawca może w przyszłości zbyć ogóły praw i obowiązków w spółkach, w których jest lub będzie udziałowcem bezpośrednio, jako osoba fizyczna, lub pośrednio, poprzez uczestnictwo w spółce komandytowej, która z kolei jest lub będzie udziałowcem spółki. Przedmiotem działalności spółki, której wnioskodawca jest lub będzie wspólnikiem, i która z kolei będzie wspólnikiem spółki, jest lub będzie m.in. działalność określona w PKD 64.99.z, czyli obrót akcjami i papierami wartościowymi. Ten przedmiot działalności będzie ujawniony w KRS.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Odpowiedź na pytanie drugie (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe) stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek w zakresie pytania pierwszego (stan faktyczny) zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

W zakresie pytania drugiego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce Wnioskodawca, będący zbywającym jako pośredni wspólnik spółki, poprzez uczestnictwo w innej spółce komandytowej, która będzie wspólnikiem spółki, osiągnie przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Podatnikiem w myśl art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zatem w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz jej wspólnicy.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.: dalej jako k.s.h.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Natomiast w myśl art. 10 § 1 ww. ustawy - Kodeks spółek handlowych ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi.

Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 10 § 2 k.s.h.).

Powyższe unormowania dopuszczają możliwość przeniesienia udziału rozumianego jako ogół praw i obowiązków wspólnika w spółkach osobowych na pozostałych wspólników lub osoby trzecie, gdy umowa spółki tak stanowi.

Przeniesienie ogółu praw i obowiązków oznacza możliwość obrotu prawami i obowiązkami wspólnika. Obrót ten może być oparty na różnych czynnościach zbycia, tj. na przykład na sprzedaży, zamianie, darowiźnie.

Spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników tejże spółki.

A zatem skutki podatkowe zbycia w niej ogółu praw i obowiązków należy więc oceniać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, iż ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych szczególnych regulacji dotyczących kwestii opodatkowania operacji gospodarczej polegającej na przeniesieniu przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych ogółu praw i obowiązków z tytułu jego uczestnictwa w spółce osobowej.

Wobec powyższego, w omawianym przypadku zastosowanie znajdą zasady ogólne.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Opisaną wyżej zasadę proporcjonalnego udziału stosuje się analogicznie do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 8 ust. 2 cyt. ustawy.

Natomiast art. 9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca dokonał kategoryzacji źródeł przychodów.

Stosownie do postanowień ww. art. 10 ust. 1 odrębnymi źródłami przychodów są m.in. wymienione w pkt 3 i 7 tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy.

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a ich katalog tych praw zawarty w art. 18 ma charakter przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Do takich praw należy w szczególności zaliczyć należności wypłacone wspólnikowi z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej.

W piśmiennictwie prawo majątkowe jest definiowane jako prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku ekonomicznym z interesem uprawnionego. Jest to określone uprawnienie podmiotu, które związane jest z jego majątkiem.

Z uwagi więc na to, że katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty zasadne jest zaliczenie do niego również innych praw majątkowych, nie wymienionych wprost w ww. artykule, w tym również sprzedaż osobom trzecim przez wspólnika spółki osobowej "ogółu praw i obowiązków" z tytułu uczestnictwa w spółce.

W tym miejscu należy wskazać, iż bez znaczenia - dla określenia źródła przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółce komandytowej rozumianych jako ogół praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej w tym także komandytowej - jest rodzaj prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej.

W sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót akcjami lub papierami wartościowymi i podatnik dokonuje takiej transakcji, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskany przychód należy traktować jako przychód z wykonywanej działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy jednoznacznie wskazać, iż przychód uzyskany ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej bez względu na specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej przez ten podmiot - należy opodatkować jako przychód z praw majątkowych.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż Wnioskodawca zbył oraz może w przyszłości zbyć ogóły praw i obowiązków w spółkach, w których jest lub będzie udziałowcem bezpośrednio, jako osoba fizyczna, lub pośrednio, poprzez uczestnictwo w spółce komandytowej, która z kolei jest lub będzie udziałowcem spółki.

Odnosząc powyższą argumentację do przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego zasadnym jest uznanie, iż Wnioskodawca z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków zarówno jako wspólnik spółki komandytowej oraz jako wspólnik spółki komandytowej - która posiada udziały w innej spółce komandytowej - osiągnie przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia na sposób opodatkowania takiej czynności jest rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, iż zbycie ogółu praw i obowiązków w spółce, w której Wnioskodawca uczestniczy jako pośredni wspólnik spółki poprzez uczestnictwo w innej spółce komandytowej osiągnie przychód z działalności gospodarczej jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.