IPPB1/415-846/10-2/MT - Określenie zasad amortyzacji w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wniesionych jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2010 r. (data wpływu 22 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia zasad amortyzacji w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wniesionych jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia zasad amortyzacji w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wniesionych jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Do istniejącej spółki komandytowej, w której Wnioskodawczyni jest komandytariuszem, osoba fizyczna wniosła przedsiębiorstwo jako wkład niepieniężny, w zamian obejmując udziały. Składniki majątku wchodzące w skład wnoszonego przedsiębiorstwa były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną wnoszącą wkład.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jakie zasady amortyzacji należy zastosować w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład wnoszonego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawczyni wartość początkową ustala się w oparciu o art. 22g. Jak stanowi ust. 1 pkt 4 w przypadku nabycia wkładu niepieniężnego (aportu) przez osobową spółkę handlową-wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustalają wspólnicy na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z tego dnia.

Ust. 14a nakazuje zastosowanie normy określonej w ust. 12, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego pod warunkiem, że składniki majątku wchodzące w skład tego wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład. Tymczasem z ust. 12 wynika, że."w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego."

Z tak określonego przepisu wynika, że wartość początkową ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie):

* podmiotu o zmienionej formie prawnej tj. podmiotu powstałego w wyniku zmiany formy prawnej albo

* podmiotu podzielonego tj. podmiotu powstałego w wyniku podziału albo

* podmiotu połączonego czyli podmiotu powstałego w wyniku łączenia innych podmiotów.

W każdym z wymienionych wyżej przypadków jest mowa o podmiocie powstałym (nowym), a nie podmiocie zmieniającym formę prawną, dzielonym czy łączonym (starym, poprzednim). Zatem przepis ust. 12 nakazuje określenie wartości początkowej w ewidencji (wykazie) powstałego podmiotu. W wyniku zmiany formy prawnej powstaje podmiot o zmienionej formie prawnej. W wyniku podziału podmiotu powstają podmioty podzielone, a w wyniku łączenia podmiotów powstaje podmiot połączony. Z takiego rozumienia ust. 3 art. 22h wynika, że powstałe podmioty dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot powstały (nowoutworzony). Jedynie określenia "dotychczasowa wysokość odpisów" i "kontynuują metodę" świadczyć mogą o celowościowym charakterze tego przepisu. Wyżej wymieniona norma została anektowana ust. 3a art. 22h do sytuacji wniesienia aportem przedsiębiorstwa.

Z powyższych względów zasady amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład aportu przedsiębiorstwa wnoszonego do spółki osobowej prawa handlowego winny uwzględniać:

* wartość początkową wniesionych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określoną wg zasad określonych a art. 22g ust. 1 pkt 4;

* wysokość dokonanych przez wnoszącego wkład, odpisów amortyzacyjnych;

* przyjętą przez wnoszącego wkład, metodę amortyzacji.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z treścią art. 22g ust. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego.

Powyższą zasadę - w myśl art. 22g ust. 14a ww. ustawy - stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 14.

W myśl art. 22g ust. 14 powołanej ustawy, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

* suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;

* różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Zgodnie z treścią art. 22g ust. 22 przepis art. 22g ust. 12 - ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału lub połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku podzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego.

Należy przy tym zaznaczyć, że unormowania określone w art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdą w przedmiotowej sprawie zastosowania. Odnoszą się one bowiem do przypadków, gdy przedmiotem aportu są poszczególne środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. W przypadku, gdy przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część, zastosowanie znajdzie przepis art. 22g ust. 14a bądź art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22h ust. 3 ww. ustawy podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Natomiast w myśl art. 22h ust. 3a ww. ustawy przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.

Powyższe przepisy oznaczają, iż spółka komandytowa po otrzymaniu przedsiębiorstwa w formie wkładu rzeczowego, będzie zobowiązana ustalić wartość początkową otrzymanych składników majątku przedsiębiorstwa, które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, według ich wartości początkowej określonej w ewidencji wnoszącego aport. Natomiast art. 22h ust. 3a, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakłada na spółkę komandytową, w stosunku do składników majątku wymienionych w zdaniu poprzednim, obowiązek dokonywania odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów dokonanych przez wnoszącego aport oraz obowiązek kontynuowania przyjętej metody amortyzacji.

Reasumując, w odniesieniu do środków trwałych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa wniesionego jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej zastosowanie znajdą cytowane powyżej przepisy art. 22g ust. 14a oraz art. 22h ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość początkową przejętych środków trwałych należy więc ustalić w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji prowadzonej w działalności gospodarczej osoby wnoszącej wkład przy uwzględnieniu dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuacji wcześniej przyjętej metody amortyzacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.