IPPB1/415-789/14-2/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 7 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej XYZ z siedzibą w Polsce (dalej jako "XYZ sp.k."). XYZ sp.k. prowadzi działalność prawniczą. XYZ sp. k, zatrudnia prawników na podstawie umów o pracę (dalej "Pracownicy"), jak również stale współpracuje z grupą prawników, którzy świadczą usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i biorą udział w realizacji konkretnych projektów/zleceń, zgodnie ze swoimi kompetencjami (dalej "Podwykonawcy").

Przy jednym zleceniu (projekcie) mogą pracować zarówno wyłącznie Pracownicy, jak też Pracownicy wraz z Podwykonawcami, a także wyłącznie Podwykonawcy. Kryterium doboru prawników do wykonania danego zlecenia są wyłącznie ich kompetencje. Pracownicy oraz Podwykonawcy będą uczestniczyć w wyjazdach integracyjnych organizowanych przez XYZ sp.k. (w tym wyjazdach poza granice Polski).

Wyjazdy integracyjne (w tym wyjazdy poza granice Polski) mają służyć poprawie efektywności usług świadczonych przez XYZ sp.k., tj. mają na celu zintegrowanie zarówno Pracowników, jak też Podwykonawców, budowanie zespołu, poprawę atmosfery, komunikacji, a co za tym idzie bardziej wydajną pracę zespołu skutkującą wyższymi przychodami Wnioskodawcy (jako komplementariusza XYZ sp.k.). Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że koszty wyjazdów integracyjnych (obliczone proporcjonalnie do liczby uczestników wyjazdu integracyjnego) będą uznawane przez XYZ sp.k. za przychód każdego Pracownika i Podwykonawcy uczestniczącego w wyjeździe. W przypadku Pracowników będzie to przychód z tytułu stosunku pracy. W przypadku Podwykonawców będzie to przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń (dokumentowany informacją PIT-8C).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu (jako komplementariusz - w związku z udziałem w XYZ sp.k., proporcjonalnie do udziału w kosztach określonego zgodnie z umową spółki komandytowej) wydatki poniesione przez XYZ sp.k. na organizację wyjazdu integracyjnego (w tym wyjazdu poza granice Polski) w zakresie dotyczącym Pracowników.

2. Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu (jako komplementariusz - w związku z udziałem w XYZ sp.k., proporcjonalnie do udziału w kosztach określonego zgodnie z umową spółki komandytowej) wydatki poniesione przez XYZ sp.k. na organizację wyjazdu integracyjnego (w tym wyjazdu poza granice Polski) w zakresie dotyczącym Podwykonawców.

W opinii Wnioskodawcy:

1. Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu (jako komplementariusz w związku z udziałem w XYZ sp.k., proporcjonalnie do udziału w kosztach określonego zgodnie z umową spółki komandytowej) wydatki poniesione przez XYZ sp.k. na organizację wyjazdu integracyjnego (w tym wyjazdu poza granice Polski) w zakresie dotyczącym Pracowników.

2. Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu (jako komplementariusz w związku z udziałem w XYZ sp.k., proporcjonalnie do udziału w kosztach określonego zgodnie z umową spółki komandytowej) wydatki poniesione przez XYZ sp.k. na organizację wyjazdu integracyjnego (w tym wyjazdu poza granice Polski) w zakresie dotyczącym Podwykonawców.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 kwietnia 2014 r. sygn. Akt; II FSK 1163/12; "W świetle treści wskazanych przepisów za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszystkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie poniesione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, o ile, jak wynika z art. 15 ust. 1 in fine, nie zostały one wymienione w katalogu kosztów (wydatków) zawartym w art. 16 ust. 1."

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wyjazdy opisane powyżej służą poprawie efektywności pracy - mają bowiem na celu zintegrowanie zarówno Pracowników, jak też Podwykonawców, budowanie zespołu, poprawę atmosfery, komunikacji, a co za tym idzie bardziej wydajną pracę zespołu skutkującą wyższymi przychodami Wnioskodawcy.

W przekonaniu Wnioskodawcy, cele te są niezwykle istotne gdy weźmie się pod uwagę specyfikę organizacji przedsiębiorstwa XYZ sp.k., polegającej na budowaniu zespołów do wykonania konkretnych projektów/zleceń. Świadczone przez XYZ sp.k. usługi prawnicze wymagają efektywnej współpracy osób przy nich zaangażowanych, dobrej wymiany doświadczeń i poznania się członków zespołów realizujących poszczególne projekty/zlecenia.

Doświadczenie Wnioskodawcy wskazuje, ze osiągnięcie albo zwiększenie przychodu uwarunkowane jest dobrą współpracą wszystkich członków konkretnego zespołu osób realizujących dany projekt. Taki cel realizują wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wyjazdy integracyjne (w tym wyjazdy zagraniczne).

Tym samym, nie powinno ulegać wątpliwości, że wydatki poniesione na organizację wyjazdu integracyjnego (w tym wyjazdu poza granice Polski) będą:

* racjonalnie i gospodarczo uzasadnione;

* definitywnie poniesione;

* ich celem będzie osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła;

* związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jak zostało wskazane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt: II FSK2101/10 (wyrok odnosi się wprawdzie do regulacji zamieszczonej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi jednakże na tożsame brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., można je w pełni odnieść do analizowanej sprawy): "Bardziej złożona sytuacja występuje w przypadku spotkań integracyjnych (okolicznościowych) pracowników. Celem tych spotkań jest rozrywka i integracja, a więc - w znaczeniu socjologicznym - dostosowywanie się do siebie zachowań ludzi w grupie oraz wywołanie pozytywnego skutku tego procesu. Tego typu spotkania mogą zatem, w pewnych okolicznościach, pozytywnie wpływać na funkcjonowanie zespołu pracowniczego, dlatego też ponoszone przez pracodawcę wydatki na ten cel mogą być uznane za racjonalne i pośrednio ukierunkowane na osiągnięcie przychodów; mogą zatem stanowić koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W sytuacji, gdy świadczenie wykupione przez pracodawcę obejmuje także konsumpcję, w tym alkoholu, wydatek na jego nabycie stanowi koszt uzyskania przychodów. Należy jednak zauważyć, że uczestnictwo w spotkaniu integracyjnym pociąga za sobą uzyskanie przez pracownika nieodpłatnego świadczenia, polegającego-jak wykazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2012 r. (II FSK 2740/11) - na zagwarantowaniu możliwości skorzystania z poszczególnych usług wchodzących w zakres tego świadczenia."

Należy też podkreślić, że brzmienie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie daje podstaw do różnicowania osób zaangażowanych w działalność przedsiębiorstwa na Pracowników (prawników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę) oraz Podwykonawców (prawników, którzy świadczą usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej).

Znaczenie wykonywanej przez tych prawników pracy/świadczonych usług jest dla XYZ sp.k. (a tym samym dla generowania przychodu Wnioskodawcy) dokładnie takie samo. Z przepisów u.p.d.o.f. w żaden sposób nie wynika, aby tylko Pracownicy mogli dla przedsiębiorcy generować przychody.

Takie stanowisko wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/WA 3298/10 (orzeczenie prawomocne), wskazując, że: "Skoro więc, w ocenie Sądu, wykonywane usługi IT wymagają współpracy pracowników i podwykonawców, dobrej wymiany doświadczeń i poznania się członków zespołów realizujących projekty informatyczne, to kwestia statusu członka takiego zespołu (pracownik czy podwykonawca) jest z punktu widzenia art. 15 ust. 1 ustawy obojętna. Istotne jest że osiągnięcie, zwiększenie albo zabezpieczenie przychodu w tej konkretnej sytuacji uwarunkowane jest dobrą współpracą wszystkich członków konkretnego zespołu osób realizujących projekt. Niezrozumiałe jest zatem kosztowe zakwalifikowanie przedmiotowych wydatków, o ile dotyczą one pracowników, i jednoczesne odmówienie tym samym wydatkom takiego kosztowego charakteru, o ile dotyczą one podwykonawców. W tych konkretnych okolicznościach dokonany podział ma charakter sztuczny, i jako taki nie znajduje uzasadnienia w art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy." Wspomniany wyrok odnosi się wprawdzie do regulacji zamieszczonej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi jednakże na tożsame brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., można je w pełni odnieść do analizowanej sprawy.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione na organizację wyjazdu integracyjnego (w tym wyjazdu poza granice Polski) nie zostały również wymienione w u.p.d.o.f. jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W szczególności, należy podkreślić, że wyjazdy integracyjne skierowane są na wewnętrzną działalność firmy, a nie na tworzenie na zewnątrz pozytywnego wizerunku firmy. Celem tych działań jest podniesienie jakości pracy w zespole oraz usprawnienie organizacji działalności XYZ sp.k., a co za tym idzie bardziej wydajna praca zespołu mająca skutkować wyższymi przychodami Wnioskodawcy.

Dlatego też, w przekonaniu Wnioskodawcy, nie ma podstaw aby działania wyżej opisane można było traktować jako reprezentację, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Wobec braku definicji legalnej pojęcia reprezentacji, za celowe uznać należy odwołanie się do wykładni językowej oraz etymologii wyrazu "reprezentacja".

Jak zostało wskazane w wyroku poszerzonego, siedmioosobowego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11 (wyrok odnosi się wprawdzie do regulacji zamieszczonej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi jednakże na tożsame brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f., można je w pełni odnieść do analizowanej sprawy): "Celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności.

W tym celu należy odwołać się do etymologii tego terminu. Wyraz "reprezentacja" pochodzi od łacińskiego "repraesentatio" oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że "reprezentacja" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia.

W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie "reprezentacji" kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia. Ponownie podkreślić należy, że dla oceny, czy dana działalność stanowi reprezentację, czy też innego rodzaju działalność, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy."

Z powyższym stanowiskiem zgodził się również pogląd Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2168/13: "Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela pogląd zaprezentowany w wyroku poszerzonego, siedmioosobowego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11 (dostępny: www.orzeczeniansa.gov.pl), który odwołując się do etymologicznego, a więc stosunkowo wąsko pojmowanego znaczenia terminu "reprezentacja" (od łac. "reprezentatio" - wizerunek) stwierdził, że,"reprezentacja" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów." Jak zostało wskazane przez Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku: "Tylko wydatki na zakup tych usług gastronomicznych stanowiących koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., których jedynym (głównym) celem jest tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz, podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 23 ust. 1 pkt 23 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r."

W opisanym stanie faktycznym XYZ sp.k., którego Wnioskodawca jest komplementariuszem, nie zmierza do stworzenia i utrwalenia właściwego wizerunku firmy, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji "obraz przedsiębiorcy" przełoży się na nabywanie jego usług. Wręcz przeciwnie, Podwykonawcy współpracujący z XYZ sp.k. mają już wyrobiony pogląd o XYZ sp.k. w oparciu o dotychczasową współpracę.

Wnioskodawca pragnie również zwrócić uwagę, że z tytułu uczestnictwa w imprezach integracyjnych (w tym wyjazdach poza granice Polski), takich jak opisane w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Pracowników oraz Podwykonawców powstanie przychód. Tym bardziej zatem uzasadnione jest by wydatki poniesione na organizację wyjazdów integracyjnych (w tym wyjazdów zagranicznych) w zakresie dotyczącym zarówno Pracowników jak i Podwykonawców, stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu (jako komplementariusz - w związku z udziałem w XYZ sp.k., proporcjonalnie do udziału w kosztach określonego zgodnie z umową spółki komandytowej) wydatki poniesione przez XYZ sp.k. na organizację wyjazdu integracyjnego (w tym wyjazdu poza granice Polski) w zakresie dotyczącym Pracowników.

Podobnie, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu (jako komplementariusz - w związku z udziałem w XYZ sp.k., proporcjonalnie do udziału w kosztach określonego zgodnie z umową spółki komandytowej) wydatki poniesione przez XYZ sp.k. na organizację wyjazdu integracyjnego (w tym wyjazdu poza granice Polski) w zakresie dotyczącym Podwykonawców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.