IPPB1/415-753/10-2/KS - Ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu wniesienia do spółki cywilnej nieruchomości wycofanej ze spółki jawnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2010 r. (data wpływu 20 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu wniesienia zwróconej nieruchomości do spółki cywilnej - jest prawidłowe.

W dniu 20 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu wniesienia zwróconej nieruchomości do spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym działalność gospodarczą. Początkowo prowadził w ramach swojej działalności gospodarczej przedsiębiorstwo zajmujące się produkcją i sprzedażą wyrobów plastikowych. W skład przedsiębiorstwa wchodziła również nieruchomość w P., ujęta w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy.

W dniu 4 stycznia 2007 r. Wnioskodawca wniósł do spółki jawnej (dalej "Spółka Jawna") prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo na pokrycie swojego wkładu do Spółki Jawnej. Wnioskodawca jest jednym z trzech wspólników w Spółce Jawnej.

W skład wniesionego do Spółki Jawnej przedsiębiorstwa o łącznej wartości 8.800.000 zł (według umowy spółki) wchodziła również nieruchomość w P., która została wyceniona przez rzeczoznawcę na dzień aportu (tekst jedn. na 4 stycznia 2007 r.) na kwotę 3.320.100 zł, tj. na kwotę wyższą od jej wartości początkowej pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Obecnie w związku z planami restrukturyzacji Wnioskodawca rozważa zmianę umowy spółki i zmniejszenie wysokości swojego wkładu przez wycofanie nieruchomości ze Spółki Jawnej Wycofanie nieruchomości nie spowoduje zakłóceń w funkcjonowaniu Spółki Jawnej i jej działalności produkcyjno-handlowej.

Następnie Wnioskodawca rozważy wniesienie przedmiotowej nieruchomości aportem do spółki cywilnej, która prowadzi działalność związaną z nieruchomościami (dalej "Spółka Cywilna"), w celu bardziej efektywnego zarządzania tą nieruchomością.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku powstania przychodu dla Wnioskodawcy z tytułu wniesienia aportem nieruchomości do Spółki Cywilnej, koszt uzyskania przychodu powinien zostać ustalony na podstawie art. 22 ust. 1 Ustawy PIT (tekst jedn. w wysokości wartości nieruchomości wynikającej ze zmiany umowy Spółki Jawnej skutkującej zwrotem nieruchomości Wnioskodawcy).

Analogiczne do przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenie przyszłe było już przedmiotem wniosku Wnioskodawcy o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 21 kwietnia 2010 r., w odniesieniu, do którego wydana została indywidualna interpretacja prawa podatkowego z 23 lipca 2010 r. (sygn. IPPB1/415-402/10-3/RS). W powołanym wniosku Wnioskodawca pytał jednak o podatkowe konsekwencje wniesienia przedmiotowej nieruchomości do spółki osobowej. Ponieważ przedmiotem pytania zawartego w niniejszym wniosku są podatkowe konsekwencje wniesienia nieruchomości do spółki cywilnej, nie będącej spółką osobową (tekst jedn. spółką działającą na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych), należy uznać, że wniosek dotyczy innego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, mimo identycznego traktowania spółki cywilnej i spółek osobowych przez Ustawę PIT w przedmiotowej sprawie, wydana w związku z poprzednim wnioskiem interpretacja indywidualna mogłaby nie mieć dla Wnioskodawcy waloru ochronnego w przypadku wniesienia nieruchomości do Spółki Cywilnej. Wnioskodawca jest tym samym uprawniony do wystąpienia z niniejszym wnioskiem.

Zgodnie z art. 9 ust. 1. Ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju pochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 30 z późn. zm.) zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z wykształconą w ostatnich miesiącach linią interpretacyjną Ministerstwa Finansów, aport przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą składników majątkowych, związanych ż tą działalnością gospodarczą do spółki niemającej osobowości prawnej, niezależnie od tego, czy były one ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 Ustawy PIT. W związku z powyższym wniesienie nieruchomości do Spółki Cywilnej będzie dla Wnioskodawcy oznaczać powstanie przychodu podatkowego.

Koszty uzyskania przychodu należy w tym przypadku ustalić według zasad wyrażonych w art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów, w wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 Ustawy.

W oparciu o powyższe przepisy należy stwierdzić, że wniesienie do Spółki Cywilnej wkładu w postaci nieruchomości (z wyjątkiem nieruchomości o charakterze mieszkalnym) w zamian za udział w tej spółce, stanowi odpłatne zbycie nieruchomości. Wartość nieruchomości określona na potrzeby wniesienia wkładu do Spółki Cywilnej, w rozumieniu art. 14 Ustawy PIT, stanowi przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy będzie natomiast wartość nieruchomości wynikająca ze zmiany umowy Spółki Jawnej, skutkującej zwrotem nieruchomości Wnioskodawcy, z zastrzeżeniem, że po przeniesieniu prawa własności ze spółki na Wnioskodawcę nie będzie ona stanowiła u Wnioskodawcy środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenie przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przez umowę spółki, stosownie do art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Zgodnie z art. 861 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Żaden z powołanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego w formie nieruchomości do spółki osobowej.

W myśl zasady określonej w art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki powoduje przeniesienie własności rzeczy lub mienia będącego przedmiotem wkładu. Wniesienie do spółki cywilnej wkładu w postaci nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby działalności gospodarczej wnoszącej wkład (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), stanowi odpłatne zbycie tej nieruchomości. Wartość nieruchomości określona w umowie spółki stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej podatnika wnoszącego wkład do spółki.

Do przychodów, z działalności gospodarczej zalicza się również związane z działalnością przychody uzyskane ze sprzedaży składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3).

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Zatem określona w umowie spółki cywilnej, wartość nieruchomości wniesionej aportem do tej spółki, stanowiąca podstawę do ustalenia udziału kapitałowego w spółce, będzie stanowiła przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy (art. 14 ww. ustawy).

Natomiast koszty uzyskania przychodu należy ustalić według zasad wyrażonych w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którymi kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki cywilnej będzie nieruchomość, która była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w jednoosobowej działalności gospodarczej, wniesiona później do spółki jawnej a następnie z niej wycofana. Własność nieruchomości zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę tytułem "zmniejszenia wysokości swojego wkładu" w spółce jawnej. Następnie Wnioskodawca zamierza wnieść wycofaną ze spółki jawnej nieruchomość do spółki cywilnej.

Reasumując w oparciu o powyższe przepisy stwierdzić należy, że wniesienie do spółki cywilnej wkładu w postaci nieruchomości (z wyjątkiem nieruchomości o charakterze mieszkalnym) w zamian za udział w tej spółce, stanowi odpłatne zbycie nieruchomości. Wartość wnoszonej nieruchomości określona w umowie spółki (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki. Natomiast kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia będzie wartość nieruchomości wynikająca ze zmiany umowy spółki (aktu notarialnego), z zastrzeżeniem, że po przeniesieniu prawa własności ze spółki na Wnioskodawcę, nie będzie stanowiła u Wnioskodawcy środka trwałego.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcę w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.