IPPB1/415-752/12-4/ES - Określenie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki kapitałowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2012 r. (data wpływu 3 lipca 2012 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 1 października 2012 r. (data nadania 1 października 2012 r., data wpływu 3 października 2012 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-752/12-2/ES z dnia 27 września 2012 r. (data nadania 27 września 2012 r., data doręczenia 1 października 2012 r.)o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 3 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest udziałowcem spółki spółki PHT "W" W. P Spółka Jawna (dalej Spółka"), w której posiada 50% udziałów, zaś 50% udziałów zostało objęte przez małżonka Wnioskodawcy - Waldemara P.

W skład przedsiębiorstwa Spółki wchodzą m.in.:

Obecnie Wnioskodawca planuje zmianę formy w jakiej prowadzona jest działalność, co ma nastąpić dwuetapowo. W pierwszym etapie ma mieć miejsce zawiązanie nowej spółki kapitałowej, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w której udziały zostaną objęte między innymi przez Wnioskodawcę - dalej "Nowa Spółka". W drugim etapie planowane jest wniesienie aportem do Nowej Spółki przedsiębiorstwa prowadzonego dotychczas jako PHT "W" W. P Spółka Jawna w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Nowej Spółki, w której wcześniej udziały objął między innymi Wnioskodawca. Następnie, po zarejestrowaniu podwyższenia kapitału zakładowego, planowane jest zlikwidowanie spółki PHT "W" W. P Spółka Jawna, w wyniku czego udziały w Nowej Spółce zostaną objęte przez jej udziałowców - w tym Wnioskodawcę - proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów - to jest po 50%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynność wniesienia w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (tutaj do Nowej Spółki) przedsiębiorstwa prowadzonego dotychczas w formie spółki jawnej (tutaj Spółka) spowoduje powstanie przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy lub po stronie Spółki, względnie czy po przeprowadzeniu likwidacji spółki jawnej i w jej efekcie objęciu udziałów w spółce kapitałowej przez udziałowców spółki jawnej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu u udziałowców Spółki - u Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie aportu do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie jej udziałowców - Wnioskodawcy, bez względu na to czy udziałowcem będzie osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą czy spółka jawna. Objęcie przez osobę fizyczną udziałów w zamian za wkład niepieniężny (aport) wniesiony do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powoduje powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z literalnego brzmienia ww. przepisu, za przychody z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny ustawodawca uważa wyłącznie ich wartość nominalną, a więc wartość wynikającą z umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 304 § 1 pkt 5 k.s.h.). Oznacza to, że inna niż nominalna wartość udziałów objętych w zamian za aport nie tworzy przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (co potwierdza ugruntowana linia orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym m.in. wyrok WSA w Gliwicach z 10 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 741/09).

Moment powstania tego rodzaju przychodu określają przepisy art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. I tak, w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do powstałej już spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przychód powstanie w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jednocześnie, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów objętych w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wynika to wprost z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, użyte w tej ustawie pojęcie "przedsiębiorstwa" oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, czyli zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jeżeli zatem Wnioskodawca wniesie aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością całe przedsiębiorstwo spółki jawnej (spełniające kryteria wskazane w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego), to wówczas wprawdzie powstanie przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości objętych w zamian za ten aport udziałów - ale przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analogicznie do powyższego, po likwidacji spółki jawnej nie powstanie przychód do opodatkowania po stronie jej udziałowców - u Wnioskodawcy. Spółka jawna, z chwilą zarejestrowania aportu w Krajowym Rejestrze Sądowym staje się udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Podobnie jak w przypadku osób fizycznych, z momentem objęcia udziałów przez spółkę jawną nie powstaje obowiązek podatkowy po stronie Spółki lub wspólników spółki jawnej. Wspólnicy spółki jawnej mogą podjąć uchwałę o zakończeniu działalności spółki jawnej poprzez jej likwidację, np. w oparciu o art. 67 § 1 k.s.h, w związku z art. 58 k.s.h. Z chwilą wykreślenia spółki jawnej z Krajowego Rejestru Sadowego ma miejsce w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zamiana wspólników spółki jawnej na osoby fizyczne będące uprzednio wspólnikami spółki jawnej, zaś udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostaną objęte według złożonego oświadczenia woli przez udziałowców spółki jawnej. Powyższe nie mieści się w katalogu wymienionym w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem objecie udziałów w spółce z o.o. przez byłych wspólników spółki jawnej, jako osoby fizyczne, po likwidacji spółki jawnej, nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie tychże byłych wspólników spółki jawnej - w tym u Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.