IPPB1/415-75/10-2/AG - Możliwość opodatkowania podatkiem liniowym dochodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia pomocy prawnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w charakterze adwokata na rzecz kancelarii prawnej, w której podatnik był poprzednio zatrudniony na podstawie umowy o pracę.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2010 r. (data wpływu 25 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym według stawki 19 % - jest prawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym według stawki 19 %.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od 1 sierpnia 2007 r. wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na stanowisku prawnika/aplikanta adwokackiego w kancelarii prawnej W. sp.k. Do obowiązków wnioskodawcy jako prawnika/aplikanta adwokackiego w ramach stosunku pracy należało dotychczas:

przy czym wszystkie wymienione wyżej czynności wykonywane były pod kierownictwem adwokata.

W dniach 3 października 2009 r., 6 października 2009 r., 8 października 2009 r., 24 października 2009 r. przed Okręgową Radą Adwokacką w W. wnioskodawca złożył z wynikiem pozytywnym egzamin adwokacki. W listopadzie 2009 r. wnioskodawca uzyskał wpis na listę adwokatów prowadzoną przez Okręgową Radę Adwokacką. Na dzień 29 stycznia 2010 r. Okręgowa Rada Adwokacka wyznaczyła ślubowanie adwokackie, które zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. ustawy - Prawo o adwokaturze (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 146, poz. 1188, dalej jako: PoA) jest warunkiem wykonywania zawodu adwokata. Zgodnie z art. 4b ust. 1 pkt 1) PoA adwokat nie może wykonywać zawodu - o ile pozostaje w stosunku pracy. Z dniem 29 stycznia 2010 r., po złożeniu ślubowania adwokackiego, nastąpi rozwiązanie umowy o pracę z dotychczasowym pracodawcą. Następnie wnioskodawca planuje wykonywanie zawodu w prowadzonej przez siebie kancelarii adwokackiej. Będzie to wiązało się z uzyskaniem przez wnioskodawcę wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, uzyskaniem numeru REGON oraz zarejestrowaniem jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej (kancelaria adwokacka) planuje on świadczyć pomoc prawną m.in. na rzecz byłego pracodawcy, w oparciu o umowę o świadczenie usług. Przedmiot umowy będzie obejmować świadczenie pomocy prawnej, a w szczególności wydawanie samodzielnych opinii prawnych, samodzielne udzielanie porad i konsultacji prawnych, samodzielne prowadzenie spraw klientów zleconych przez kancelarię prawną, samodzielne opracowywanie projektów umów i innych aktów prawnych.

Założenie działalności gospodarczą (kancelaria adwokacka) jest obowiązkiem wynikającym z art. 4a ust. 1 PoA, a zakaz wykonywania zawodu adwokata na podstawie umowy o pracę wynika z art. 4b ust. 1 pkt 1) PoA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy możliwe jest opodatkowanie według stawki liniowej 19 % (zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) przychodów z tytułu świadczenia pomocy prawnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w charakterze adwokata na rzecz kancelarii prawnej, na której rzecz wnioskodawca wykonywał wcześniej pracę w oparciu o umowę o pracę jako prawnik/aplikant adwokacki.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), dalej zwanej: "Ustawą o PIT", dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane, co do zasady, według skali podatkowej. Jednakże zgodnie z art. 9a ust. 2 Ustawy o PIT podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c, tj. według stawki liniowej 19 %. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Zgodnie z art. 9a ust. 3 Ustawy o PIT, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 (stawka liniowa 19 %), uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik:

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek. Zakres czynności wykonywanych przez adwokata w ramach wykonywania zawodu jest określony w ustawie z dnia 26 maja 1982 r. - Prawo o adwokaturze (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 146, poz. 1188; dalej jako: PoA). Zgodnie z art. 4 ust. 1 PoA zawód adwokata polega na świadczeniu pomocy prawnej a w szczególności na: udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami. Zgodnie z art. 4a ust. 1 PoA adwokat wykonuje zawód w kancelarii adwokackiej natomiast art. 4b ust. 1 pkt 1) PoA stanowi, że adwokat nie może wykonywać zawodu, jeżeli pozostaje w stosunku pracy. Zgodnie z art. 70 PoA adwokat jest zobowiązany zawiadomić okręgową radę adwokacką o podjęciu wykonywania zawodu i wyznaczeniu siedziby zawodowej. Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 PoA wynagrodzenie adwokata oraz sposób jej wykonania określa umowa klientem. Należy podkreślić, że adwokat wykonuje swój zawód samodzielnie. Wyrazem tej samodzielności są przepisy PoA (art. 1 ust. 3 art. 78d ust. 1) zgodnie z którymi adwokat w wykonywaniu swoich obowiązków zawodowych podlega tylko ustawom zaś celem egzaminu adwokackiego jest weryfikacja czy egzaminowany kandydat jest zdolny do samodzielnego wykonywania zawodu adwokata. Adwokata nie można zobowiązać do wydania opinii prawnej o określonej treści ponadto adwokat prowadzi samodzielnie sprawy przed organami orzekającymi dbając o należyte wykonywanie swoich obowiązków zawodowych. Na samodzielność adwokata wskazuje także Obwieszczenie Prezydium Naczelnej Rady Adwokackiej z dnia 13 grudnia 2005 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu Zbioru Zasad Etyki Adwokackiej i Godności Zawodu (Kodeks Etyki Adwokackiej) (publ. Adwok. 2005.12.13). Zgodnie z jego brzmieniem adwokat jest zobowiązany do zachowania samodzielności i nie może uzależniać się od swojego klienta. Natomiast brak samodzielności aplikanta adwokackiego wyraża się choćby w tym ze stosownie do art. 76 ust. 4-5 PoA aplikant adwokacki odbywa aplikację adwokacką pod kierunkiem patrona, którego zadaniem jest przygotowanie aplikanta adwokackiego do wykonywania zawodu adwokata. Zgodnie z art. 77 PoA aplikant adwokacki może występować przed sądami i organami administracji tylko w zastępstwie patrona. Zastępstwo to nie może jednak dotyczyć występowania przed Sądem Najwyższym, Naczelnym Sądem Administracyjnym, Trybunałem Konstytucyjnym oraz Trybunałem Stanu, samodzielnego przyjmowania zleceń oraz podpisywania bez ograniczeń wszelkich pism procesowych, wniosków i oświadczeń. Ponadto zgodnie z Regulaminem aplikacji adwokackiej (publ. Adwok. 2005.09.03) uchwalonym na podstawie art. 58 pkt 12 lit. b) PoA:

Czynności składające się na treść wykonywanego zawodu adwokata a więc na przedmiot usług, które będą przez wnioskodawcę świadczone w ramach wykonywanej działalności gospodarczej (kancelaria adwokacka) nie odpowiadają czynnościom wykonywanym dotychczas jako prawnik/aplikant adwokacki w oparciu o zawartą umowę o pracę. Zresztą czynności adwokata nie mogły być wykonywane przez wnioskodawcę dotychczas (w ramach umowy o pracę) gdyż nie zezwalają na to przepisy Prawa o Adwokaturze (art. 4b ust. 1 pkt 1). Stanowisko takie zajął WSA w wyroku z dnia 1 marca 2007 r. (I SA/Po 1138/06, publ. LEX nr 285717, Rzeczpospolita 2007/9/205) oraz WSA w wyroku z dnia 12 grudnia 2007 r. (I SA/Ol 805/07, publ. POP 2008/3/40) w odniesieniu do radców prawnych. W konsekwencji w przedstawionym stanie faktycznym jest możliwe opodatkowanie według stawki liniowej 19 % przychodów z tytułu świadczenia pomocy prawnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w charakterze adwokata na rzecz kancelarii prawnej na której rzecz wnioskodawca wykonywał wcześniej pracę w oparciu o umowę o pracę jako prawnik/aplikant adwokacki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Stosownie do art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl art. 30c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d i art. 44 ust. 4, wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Z powyższego wynika zatem, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania określonego w art. 30c - według liniowej stawki 19 %, zostali pozbawieni ci podatnicy, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał bądź wykonuje na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku podatkowym lub roku poprzedzającym rok podatkowy w ramach stosunku pracy.

Ze złożonego wniosku wynika, iż czynności składające się na treść wykonywanego zawodu adwokata, a więc na przedmiot usług, które będą przez wnioskodawcę świadczone w ramach wykonywanej działalności gospodarczej (kancelaria adwokacka) nie odpowiadają czynnościom wykonywanym dotychczas jako prawnik/aplikant adwokacki w oparciu o zawartą umowę o pracę. Ponadto czynności adwokata nie mogły być wykonywane przez wnioskodawcę dotychczas (w ramach umowy o pracę) gdyż nie zezwalają na to przepisy ustawy - Prawo o adwokaturze (art. 4b ust. 1 pkt 1).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. - Prawo o adwokaturze (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 146, poz. 1188 z późn. zm.) zawód adwokata polega na świadczeniu pomocy prawnej, a w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami.

Natomiast zgodnie z art. 76 ust. 4-5 ww. ustawy jest aplikant adwokacki odbywa aplikację adwokacką pod kierunkiem patrona, którego zadaniem jest przygotowanie aplikanta adwokackiego do wykonywania zawodu adwokata.

Z powyższego wynika zatem, że zakres czynności wykonywanych przez wnioskodawcę w ramach stosunku pracy jest rozbieżny z zakresem czynności i usług, które świadczyć będzie w charakterze adwokata na rzecz kancelarii prawnej, w której wykonywał wcześniej pracę w oparciu o umowę o pracę jako prawnik/aplikant adwokacki.

Wobec powyższego, w przedstawionym przez wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym nie zachodzą okoliczności o których mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia usług jako adwokat mogą być opodatkowane 19 % podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.