IPPB1/415-745/09-5/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2009 r. (data wpływu 4 sierpnia 2009 r.) oraz piśmie (data nadania 6 października 2009 r., (data wpływu 12 października 2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB4/415-512/09-2/JK z dnia 28 września 2009 r. (data nadania 28 września 2009 r., data doręczenia 30. 09.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu zasiadania w zarządzie spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru - jest prawidłowe

W dniu 4 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu zasiadania w zarządzie spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem Polski mającym miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce tzn. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i zamierza nabyć udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na Cyprze (zwana w dalszej części "Spółką"). Z tytułu posiadanych udziałów Spółka dokonywać będzie na rzecz Wnioskodawcy wypłaty dywidend. Niezależnie od tego, w późniejszym okresie Wnioskodawca zamierza również rozpocząć pełnienie funkcji zarządczych jako członek zarządu Spółki (ściśle: członek rady dyrektorów - board of directors) i w związku z tym zamierza pobierać wynagrodzenie z tytułu zasiadania w Zarządzie Spółki. Wynagrodzenie z tego tytułu będzie określone w umowie o zarządzanie, którą Wnioskodawca zawrze ze Spółką.

Treścią umowy będzie przede wszystkim szczegółowe określenie obowiązków Wnioskodawcy jako członka Zarządu Spółki oraz doprecyzowanie zasad wypłaty wynagrodzenia. Reasumując stan faktyczny: przez pewien okres czasu Wnioskodawca zamierza być wyłącznie udziałowcem Spółki (nie zasiadając w jej organach zarządzających) po czym zamierza (nie przestając być udziałowcem) zostać także członkiem zarządu Spółki (członkiem rady dyrektorów).

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 września 2009 r. Nr IPPB4/415-512/09-2/JK Wnioskodawca doprecyzował opisane zdarzenie przyszłe poprzez podanie następujących informacji:

Oprócz przewidywanych dochodów z tytułu uzyskiwania dywidendy oraz z tytułu zasiadania w zarządzie spółki mającej siedzibę na terenie Cypru, uzyskuje na terenie Polski dochody z prowadzonej działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza prowadzona jest jako działalność prowadzona przez osobę fizyczną. Niezależnie od tego uzyskuje dochody z tytułu uczestnictwa jako wspólnik (komplementariusz) w spółce komandytowej mającej siedzibę na terenie Polski. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza jest opodatkowana na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca, niezależnie od powyższego, począwszy od 2010 r. zamierza uzyskiwać na terenie Polski dochody z tytułu zawartego kontraktu menadżerskiego (przychody z działalności wykonywanej osobiście art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych dalej zwana u.p.d.o.f.).Podkreślił również, iż może nie uzyskiwać na terenie Polski dochodu lub dochodu ze źródeł przychodu położonych na terenie Polski. W takim przypadku jedynym dochodem uzyskiwanym przez Wnioskodawcę byłby dochód z tytułu zasiadania w zarządzie spółki mającej siedzibę na terenie Cypru.

Wnioskodawca podał również informację, że pytanie związane ze zdarzeniem przyszłym będzie dotyczyć roku 2010 oraz następnych lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek Pana w zakresie pytania pierwszego, trzeciego i czwartego zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2

Zgodnie z art. 16 Konwencji, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. Literalna wykładnia tego artykułu może prowadzić do wniosku, że jedynie wynagrodzenia Dyrektorów (i inne podobne należności) osiągane z tytułu członkostwa w organie takim jak rada nadzorcza Spółki będą podlegały jego regulacji. Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak rada nadzorcza, który stanowiłby odpowiednik rady nadzorczej w rozumieniu polskiego Kodeksu spółek handlowych. Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki powstałej pod rządami prawa cypryjskiego spoczywa na Dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze rady nadzorczej, a co najwyżej radę dyrektorów (board of directors) - organ o charakterze zarządczym. Według Wnioskodawcy, brzmienie polskojęzycznej redakcji Konwencji może być mylące i w związku z powyższym nie powinno być interpretowane w oderwaniu od angielskojęzycznej wersji Konwencji, która jest rozstrzygająca w przypadku rozbieżności w interpretacji jego postanowień. Przegląd treści postanowień wielu umów w zakresie unikania podwójnego opodatkowania i porównanie ich z wersjami anglojęzycznymi prowadzi do wniosku, że pojawiający się termin board of directors różnie jest tłumaczony, przy czym wyrażana jest tendencja do interpretowania go - niezależnie od przyjętej konwencji słownej - jako organu o kompetencjach zarządczych. W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z postanowieniami angielskiej, ostatecznie wiążącej wersji Konwencji, art. 16 Konwencji w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń I wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako the board of directors (rada dyrektorów), który powinien być rozumiany szerzej niż rada nadzorcza. Oznacza to, iż art. 16 ww. umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka zarządu w Spółce.

Jak już wspomniano, Konwencja stanowi, iż w przypadku rozbieżności przy interpretacji jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Zgodnie z art. 16 Konwencji, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski z tytułu członkostwa w zarządzie spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany na Cyprze. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w Konwencji metodę unikania podwójnego opodatkowania - metoda wyłączenia z progresją.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt a) Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami ww. umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie - z zastrzeżeniem postanowień litery b) niniejszego artykułu (przepis ten odnosi się do zasad opodatkowania dochodu biernego, m.in. dywidend) zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania

Z przepisu tego wynika, iż jeżeli dany dochód może być opodatkowany na terytorium Cypru, dochód ten podlega zwolnieniu w Polsce z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 4 Konwencji, jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem ww. umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 Ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, podatek określa się w następujący sposób:

* do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,

* ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,

* ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle powyższych wyjaśnień należy stwierdzić, iż dochód uzyskany przez osobę fizyczną z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce cypryjskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 Konwencji. Dochód ten podlega zatem opodatkowaniu na terytorium Cypru i nie podlega opodatkowaniu w Polsce. jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) Konwencji w związku z art. 27 ust. 8 ustawy.

Powyższe potwierdza interpretacja Ministra Finansów z 12 września 2006 r., sygn. DD4/PB6/033-0700-mk/JG/06/SM6-3929 odnosząca się do opodatkowania w Polsce dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej. W interpretacji tej czytamy: "Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, Minister Finansów uważa, iż prawidłowe jest stanowisko Pani X, zgodnie z którym uzyskiwany przez nią dochód z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w związku z art. 27 ust. 8 ustawy tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Oznacza to, iż dochód Podatniczki uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Podatniczka uzyskałaby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Podatniczki podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Reasumując, wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji członka Zarządu, nie prowadzi do powstania obowiązku do zapłaty podatku dochodowego w Polsce z tytułu otrzymania tego wynagrodzenia. Wynagrodzenie to wpływa jedynie na zasady ustalenia stawki podatku w Polsce, znajdującej zastosowanie do opodatkowania dochodów podlegających opodatkowaniu według skali podatkowej. Zdaniem Wnioskodawcy, okoliczność posiadania równocześnie (lub też nie) udziałów Spółki w której Wnioskodawca byłby członkiem Zarządu (rady dyrektorów - board of directors) nie ma żadnego wpływu na wskazane powyżej przez Wnioskodawcę zasady opodatkowania jego przychodu z tytułu pełnienia funkcji zarządczych. Ewentualne przychody z tych dwóch tytułów należałoby bowiem traktować całkowicie niezależnie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (tekst jedn. Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523) w sprawie unikania podwójnego opodatkowania wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów, uzyskiwanych z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki.

W art. 30 ww. umowa międzynarodowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Postanowienia art. 16 umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako "the board of directors" ("rada dyrektorów"), który powinien być rozumiany szerzej niż "rada nadzorcza" w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji zarządczych w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza pobierać wynagrodzenie z tytułu zasiadania w Zarządzie Spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie do wynagrodzeń Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie art. 16 umowy.

W myśl ww. przepisu umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję członka zarządu w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Ewentualny brak regulacji dotyczący opodatkowania tego rodzaju dochodów na Cyprze nie wpływa na sytuację Wnioskodawcy na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową. Rzeczypospolita Polska zawierając umowę bilateralną z Cyprem nie wyzbyła się bowiem uprawnienia do opodatkowania tych dochodów. W sytuacji, gdy zapis umowy mówi, że dochody mogą być opodatkowane w państwie źródła, nie oznacza to, że państwo rezydencji nie ma prawa ich opodatkować, natomiast obowiązkiem państwa rezydencji w takiej sytuacji jest zapewnienie uniknięcia podwójnego opodatkowania takich dochodów poprzez zastosowanie metody określonej w umowie.

Artykuł 24 ust. 4 umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

Reasumując, wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę cypryjską na rzecz Wnioskodawcy będzie zwolnione z opodatkowania w Polsce. Będzie miało jednak wpływ na ustalenie stopy procentowej podatku od pozostałych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Posiadanie udziałów w spółce nie ma wpływu na wskazane zasady opodatkowania.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że orzeczenie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.