IPPB1/415-734/07-2/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu dywidend w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru - jest prawidłowe.

W dniu 23 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu dywidend w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polski rezydentem podatkowym. W przyszłości Wnioskodawca przewiduje uzyskiwanie dochodu w postaci dywidend wypłacanych mu jako udziałowcowi spółki z siedzibą na terytorium Cypru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obliczając wysokość podatku z tytułu otrzymanej dywidendy, który podlega zapłacie na terytorium Polski, Wnioskodawca może obniżyć polski podatek, o podatek jaki może być nałożony - niezależnie od zwolnienia od zapłaty tego podatku - przez państwo cypryjskie, czyli o podatek wynoszący obecnie 10% od otrzymanych dywidend. Innymi słowy, czy odliczenie ma zastosowanie również wówczas, gdy Cypr przewiduje zwolnienie od ww. podatku dla dywidend wypłacanych nierezydentom Cypru.

Zdaniem Wnioskodawcy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) w art. 3 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 4a, przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z postanowieniami art. 10 ust. 1 i 2 ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, a jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto.

Innymi słowy zatem, zgodnie z postanowieniami przytoczonej ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dywidendy wypłacane na rzecz polskich udziałowców spółki z siedzibą na Cyprze mogą podlegać opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i na Cyprze, jednakże na terytorium Cypru stawka podatku nie może przekroczyć 10%. Mając na uwadze powyższe, a w szczególności z uwagi na fakt, iż regulacje ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowani pozwalają każdemu z państw stron prawo do opodatkowania dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium któregoś z tych państw, konieczne jest ustalenie zasad unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 lit. b) ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami art. 10, 11 i 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (uwzględniony jest zatem dochód z dywidend, regulowany w art. 10) może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu, jaki może być płatny na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze. Wnioskodawca zwraca uwagę na istotne dla sprawy rozbieżności pomiędzy polską a angielską wersją ustawą o unikaniu podwójnego opodatkowania. W szczególności zaś użyte w art. 24 ust. 1 lit. b) wersji angielskiej wyrażenie amount equal to the tax payable in Cyprus oznacza równowartość podatku podlegającego zapłacie na Cyprze. Znaczenia tego zdania nie oddaje więc w pełni wersja polska, mówiąca o kwocie równej podatkowi dochodowemu.

Zgodnie zatem z angielską wersją ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania, która w razie wątpliwości interpretacyjnych uznawana jest za rozstrzygającą (art. 30 UPO), jeżeli polski rezydent osiąga dochód z tytułu dywidend, który na mocy ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany na Cyprze, Polska zobowiązana jest do umożliwienia odliczenia podatku podlegającego zapłacie na Cyprze, niezależnie od tego, czy ostatecznie dochód ten został na Cyprze faktycznie opodatkowany. Omawiane postanowienie ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie wymaga bowiem, aby odliczenie od polskiego podatku uzależnione było od faktycznej zapłaty podatku na terytorium Cypru, mimo iż z interpretacja polskiej wersji ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania może prowadzić do wniosku, iż odliczenie w Polsce jest możliwe jedynie pod warunkiem faktycznego uiszczenia podatku na terytorium Cypru. Powyższy wniosek wydaje się potwierdzać sposób sformułowania regulacji art. 24 ust. 3 ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie z tą regulacją, przez podatek podlegający zapłacie na terytorium Cypru należy rozumieć także podatek, który byłby płatny na terytorium Cypru, gdyby wypłacana dywidenda nie była zwolniona z podatku, zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim (dosł. the tax which would have been payable but for the legal provisions concerning tax reduction, exemption or other tex incentives granted under the laws of the Contracting State).

Wnioskodawca zauważa, iż polska wersja odbiega od wersji angielskiej, podając iż "podatek podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa." Zwrot but for należy bowiem tłumaczyć jako "gdyby nie", nie zaś jako "z wyjątkiem". W rozumieniu zatem art. 24 ust. 3 UPO, "podatek podlegający zapłacie" to podatek, który na mocy postanowień może zostać pobrany przez Cypr - nawet, jeśli w wyniku ulg, zwolnień lub innych obniżek nie zostanie on zapłacony.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać iż zakres pojęcia "podatku podlegającego zapłacie" (tax payable) użyte w art. 24 UPO nie pokrywa się z zakresem pojęcia "podatku zapłaconego" użytego w polskiej wersji UPO. Tym samym zaś nieprawdziwe jest założenie, że mechanizm odliczania podatku, który może pobrać państwo cypryjskie, uzależniony jest od faktycznej zapłaty podatku w tym państwie. Odliczenie podatku w Polsce jest zatem możliwe także, jeżeli państwo cypryjskie zwalnia z opodatkowania dywidendy wypłacane przez spółki mające siedzibę w tym państwie. Właściwy jest zatem wniosek, iż zgodnie z rozstrzygającą wersją angielską UPO, w Polsce odliczeniu od podatku podlega podatek, który w świetle postanowień UPO może podlegać zapłacie (być należny do zapłaty) na terytorium Cypru, także w sytuacji, gdy nie został on faktycznie na Cyprze zapłacony.

Zgodnie zatem z postanowieniami UPO, Polska zobowiązana jest do umożliwienia polskiemu podatnikowi uzyskującemu dywidendę od spółki cypryjskiej odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty w Polsce, kwoty odpowiadającej wysokości podatku jaki może być zapłacony na Cyprze. Zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 3 UPO podatek ten wynosi 10%. Podatnik uzyskujący dywidendę wypłacaną przez spółkę cypryjską ma zatem prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce, podatku w wysokości 10% od wypłaconych dywidend. Odnosząc powyższe wnioski do danego stanu faktycznego, właściwe jest przyjęcie, iż przy obliczaniu podatku od dywidend otrzymanych od spółki cypryjskiej, Wnioskodawca mieć będzie prawo do odliczenia od podatku w Polsce równowartości 10-procentowego podatku cypryjskiego, którego pobranie dopuszczają omawiane powyżej regulacje - także w sytuacji, gdy na skutek cypryjskich regulacji wewnętrznych nie zostałby on faktycznie pobrany na Cyprze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 10 ust. 1 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie "dywidendy", o którym mowa w polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 11 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ustęp 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Artykuł 24 ust. 1 lit. b) polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie "tax payable" użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty. Natomiast angielskie wyrażenie "but for" użyte w kontekście art. 24 ust. 3 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć jako "gdyby nie" a nie jako "z wyjątkiem".

Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: "Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa."

Reasumując prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym ma on prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.