IPPB1/415-729/09-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2009 r. (data wpływu 1 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 kwietnia 2004 r. zmarł tata Wnioskodawcy, a spadek po nim nabyła Barbara D oraz synowie R. D. i Wnioskodawca po 1/3 części spadku. Przedmiotem spadku była nieruchomość o pow. ok. 4 ha.

W dniu 27 września 2005 r. Barbara D, Rafał D i Wnioskodawca dokonują umowy działu spadku i zniesienia współwłasności po zmarłym Mieczysławie D. Na wyłączną własność Rafała D przechodzi niezabudowana działka 479/3 o pow. 4459 m ^2, a na wyłączną własność Wnioskodawcy przechodzą niezabudowane działki rolne Nr 476,478/2, 478/4, 483,603, 623 i 624 oraz zabudowane siedliskiem gospodarstwa rolnego działka Nr 462 o pow. łącznej 3 ha 61 a 29 m ².

Wnioskodawca podzielił działki i sprzedaje ich część przed upływem 5 lat od dokonania działu spadku i zniesienia współwłasności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty 10 % zryczałtowanego podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ten sposób, że zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a-w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zamierza sprzedaż nieruchomości (działki rolne), które nabył w drodze dziedziczenia w 2004 r., oraz ostatecznie w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności w 2005 r.

Stosownie do zapisu art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia.

Wyjaśnienia wymaga, iż jeżeli spadek dziedziczy kilku spadkobierców, każdy z nich - w chwili otwarcia spadku - nabywa ipso iure określony ułamkowo udział spadkowy (oraz odpowiednie udziały w przedmiotach należących do spadku), a nie poszczególne przedmioty wchodzące do spadku. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu przyjętym w art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich.

Zatem dział spadku polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W rezultacie dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Jeżeli zatem udział w nieruchomości nabytej w całości w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jeżeli jednak w wyniku działu spadku takiej nieruchomości udział w niej się zwiększa, tj. przekracza udział posiadany uprzednio w spadku, to wówczas data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu tej czynności. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy. Jednakże należny jest nie od całości osiągniętego przychodu, lecz od nadwyżki (różnicy) pomiędzy wartością nieruchomości i praw majątkowych należnych z tytułu działu spadku, a należnością przypadającą z tytułu spadku.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż pod pojęciem "nabycie w drodze spadku" mieści się zarówno nabycie na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku jak i nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego w drodze działu spadku. Skoro nabycie w drodze działu spadku jest nabyciem w drodze spadku, to datą nabycia jest data śmierci spadkodawcy a więc w niniejszej sprawie jest to dzień 17 kwietnia 2004 r. (w odniesieniu do udziału nabytego w drodze spadku - 1/3 całości nieruchomości).

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowi przedmiot współwłasności. Stosownie do art. 195 ustawy - Kodeks cywilny współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo własnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego - art. 196 § 2 tej ustawy. Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, ale wyłącznie wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat czy dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Zatem, jeśli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Z analizy stanu faktycznego wynika, iż u Wnioskodawcy nabycie w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności w 2005 r. przekroczyło udział, jaki Wnioskodawca nabył pierwotnie (w 2004 r.) w masie spadkowej. Zatem chwilą nabycia części nieruchomości rolnej ponad udział określony w postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku, nie jest chwila otwarcia spadku, lecz chwila dokonania działu spadku i zniesienia współwłasności.

Nabycie części nieruchomości w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności ponad udział spadkowy nie jest nabyciem w drodze spadku.

Wobec powyższego dla celów podatku dochodowego bieg terminu pięcioletniego dla części udziału w nieruchomości nabytego ponad udział we współwłasności należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności tj. 27 września 2005 r. r.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, iż stosownie do treści 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytej w drodze spadku po zmarłym ojcu w dniu 17 kwietnia 2004 r. (1/3 części spadku) będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. Natomiast przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży części nieruchomości nabytej w drodze umowy o dział spadku oraz zniesienia współwłasności w dniu 27 września 2005 r. ponad udział spadkowy będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 28 cytowanej ustawy. Od tej części przychodu Wnioskodawca winien zapłacić podatek w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podkreślić należy, iż w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Krańcowo należy dodać, iż dołączone dokumenty nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji, gdyż tutejszy organ w toku wydawania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie ma stosownego umocowania w przepisach prawa, umożliwiającego weryfikację przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.