IPPB1/415-698/08-2/AŻ - Czy można przyjąć do kosztów pomniejszających podstawę opodatkowania wynagrodzenia kwoty składek rozliczanych w deklaracji ZUS DRA jako finansowanych przez płatnika składek?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2008 r. (data wpływu 16 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obniżenia podstawy opodatkowania o składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 16 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obniżenia podstawy opodatkowania o składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Z dniem 1 maja 2007 r., na podstawie urnowy o pracę, Wnioskodawca został zatrudniony w Firmie B mającą siedzibę w Szwajcarii.

Wynagrodzenie za pracę w ww. Firmie otrzymuje w walucie Euro przelewem na konto bankowe, zaś celem sporządzenia listy płacy przelicza otrzymane Euro na złotówki.

Zgodnie z warunkami umowy o pracę, przejął obowiązki swojego pracodawcy w zakresie:

Taki sposób, jak przedstawiono w powyższym pkt a), ustalania podstawy obliczenia podatku - był dla Wnioskodawcy jako pracownika krzywdzący, ponieważ zapłacone z "jego kieszeni" kwoty składek ubezpieczeniowych mających być finansowanych przez płatnika składek obciążały wynagrodzenie Wnioskodawcy (były dla niego kosztem) a nie wpływały stosownie na wielkość kwoty podatku od wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy można przyjąć do kosztów pomniejszających podstawę opodatkowania wynagrodzenia, również kwoty składek rozliczanych w deklaracji ZUS DRA jako finansowanych przez płatnika składek?

Zdaniem Wnioskodawcy kwoty składek rozliczanych w deklaracji ZUS DRA, ustalonych przez stosowne przepisy jako finansowane przez płatnika składek, winny również pomniejszać wynagrodzenie brutto przy ustalaniu podstawy obliczenia podatku na równi z zapłaconymi składkami w r. podatkowym na własne ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe (art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od osób fizycznych).

W przedmiotowym przypadku, koszt zapłaconych składek ustalonych jako finansowanych przez płatnika składek, jest również kosztem pracownika ponieważ to on jest faktycznym płatnikiem tych składek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Artykuł 3 ust. 1a ww. ustawy stanowi, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1 i 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - art. 4a ww. ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92) - z uwzględnieniem postanowień art. 16, 18 i 19 - pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (tj. w Polsce) osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (tj. w Polsce), chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Ponieważ ze stanu faktycznego wynika, że mieszka Pan i wykonuje pracę na terytorium Polski, zastosowanie ma wspomniany art. 15 ust. 1 Konwencji.

Z powyższego przepisu wynika, że wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę wykonywanej w Polsce wypłacane przez pracodawcę szwajcarskiego, wypłacane z terytorium Szwajcarii osobie zamieszkałej w Polsce podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Do opodatkowania w Polsce stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego.

Artykuł 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w r. kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 3 i 4 ustawy przychody osiągane w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem ust. 4. Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, o którym mowa w ust. 3 zdanie pierwsze, do przeliczenia na złote przychodu uzyskanego przez podatnika stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez Narodowy Bank Polski.

Zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu r. podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Stosownie do art. 44 ust. 3a ustawy podatnicy uzyskujący dochody m.in. ze stosunku pracy z zagranicy, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przy czym przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2. Zaliczkę obliczoną w sposób określony w art. 44 ust. 3a zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 1 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconej w danym miesiącu zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - art. 44 ust. 3c ustawy.

Wobec powyższego, otrzymując wynagrodzenie z Szwajcarii, jest Pan obowiązany bez wezwania wpłacać w ciągu r. podatkowego obliczone samodzielnie zaliczki na podatek dochodowy w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przychód był uzyskany. Kwotę otrzymaną w Euro należy przeliczyć na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do Pana dyspozycji, ogłaszanych przez bank, z którego usług Pan korzysta, i mających zastosowanie przy kupnie walut, uwzględniając przy tym przepisy art. 11 ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Następnie w celu obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od uzyskanego przychodu należy odliczyć koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy zgodnie z art. 22 ust. 2 ww. ustawy.

Wyliczony w ten sposób dochód należy pomniejszyć o: składki zapłacone w danym miesiącu bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe, a także składki potrącone w danym miesiącu przez płatnika ze środków podatnika (art. 26 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 44 ust. 3a ustawy), jeżeli - jak w opisanym stanie faktycznym - przejął Pan na podstawie umowy obowiązki płatnika składek.

W myśl bowiem art. 26 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29 -30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 z późn. zm.):

Od dochodu po odliczeniach należy obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy stosując 19% stawkę podatku, jak również można zastosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 27b ust. 1 ustawy podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135):

Zgodnie z art. 27b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Od 2007 r. podatnicy samodzielnie płacący miesięczne zaliczki na podatek dochodowy, nie składają miesięcznych deklaracji. Natomiast po zakończeniu r. podatkowego zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy podatnicy ci składają zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym na formularzu PIT-36 w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Reasumując - w świetle powyższych przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca ma prawo pomniejszyć dochód o składki zapłacone w danym miesiącu bezpośrednio na własne ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe, jak i składki potrącone przez płatnika ze środków podatnika (bowiem nastąpiło przejęcie obowiązków płatnika składek), stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.