IPPB1/415-644/13-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 14 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym - jest prawidłowe.

W dniu 14 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce kapitałowej P. Sp. z o.o. z siedzibą w M., jednocześnie od listopada 2012 r. na podstawie uchwały o powołaniu, pełni odpłatnie funkcję członka zarządu Spółki. Z racji zajmowanego stanowiska, wspólnie z innymi członkami zarządu, zajmuje się prowadzeniem spraw Spółki oraz reprezentowaniem Spółki na zewnątrz. W szczególności do zakresu obowiązków Wnioskodawcy należy:

Z tytułu wykonywania obowiązków członka zarządu Wnioskodawca na podstawie uchwały o powołaniu otrzymuje wynagrodzenie, które rozliczane jest przez Spółkę na podstawie art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Od 1 listopada 2004 r. Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą pod nazwą R. Piotr S., której zasadniczym przedmiotem jest działalność z zakresu inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne (PKD 71.12.Z), pozostałe badania i analizy techniczne (PKD 71.20.B), działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z), działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (PKD 62.02.Z), pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKD 62.09.Z), naprawa i konserwacja maszyn (PKD 33.12.Z), naprawa i konserwacja komputerów i urządzeń peryferyjnych (PKD 95.11.Z) Przychody z prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca rozlicza na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: z 2012 r. Dz. U. 2012.361) oraz na podstawie oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, złożonego u właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza podjąć współpracę ze Spółką, w której pełni funkcję członka zarządu, na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Na podstawie umowy Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz Spółki usługi doradztwo techniczne oraz wdrożeniowe w ramach realizowanych przez Spółkę (na rzecz jej klientów) projektów w zakresie wdrażania oprogramowania technicznego. W szczególności w zakres świadczonych usług wchodzić będzie: obsługa wdrażania oprogramowania informatycznego w realizowanych przez Spółkę projektach polegających na dostarczeniu oprogramowania wraz z jego specjalistycznym wdrożeniem wg wymagań klienta, montaż specjalistycznego sprzętu.

Istotnymi cechami umowy o współpracy, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze Spółką, będą postanowienia, zgodnie z którymi:

a. Wnioskodawca będzie świadczyć usługi wdrażania oprogramowania technicznego w sposób samodzielny, jednakże dopuszczalna będzie również, możliwość realizacji przez niego poszczególnych czynności we współpracy z osobami trzecimi lub przez podwykonawców, za których Wnioskodawca będzie odpowiadał;

b. co do zasady usługi będą świadczone w siedzibie Spółki lub w innym miejscu (przykładowo w siedzibie jej klientów) w zależności, od tego które miejsce będzie najbardziej odpowiednie dla prawidłowego wykonania danych czynności. Decyzję o miejscu wykonywania usługi Wnioskodawca będzie podejmował samodzielnie uwzględniając najbardziej prawidłowe jej wykonanie;

c. Spółka uprawniona będzie przekazywać Wnioskodawcy instrukcje odnośnie zakresu lub kierunku świadczonych przez niego na rzecz Spółki lub jej klientów usług. Wnioskodawca nie będzie jednak związany otrzymanymi instrukcjami, o ile wskaże, że należyte i prawidłowe wykonanie czynności, zgodnie ze wskazaniami wiedzy i doświadczenia wymaga ich przeprowadzenia w odmienny sposób;

d. rozliczenia wynikające z umowy o współpracę zależeć będą od liczby godzin pracy poświęconych na realizację usług. W konsekwencji wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu zawartej ze Spółką umowy kalkulowane będzie w oparciu o ustaloną w umowie stawkę godzinową oraz liczbę godzin pracy danego miesiąca wykazaną przez Wnioskodawcę zbiorczo w raporcie miesięcznym. Wnioskodawca będzie wystawiał faktury.

e. Wnioskodawca zobowiązany będzie świadczyć usługi z należytą starannością wymaganą od podmiotów profesjonalnie trudniących się świadczeniem usług w zakresie szeroko ujętego doradztwa informatycznego, w szczególności z uwzględnieniem aktualnej wiedzy, techniki, standardów świadczenia usług doradczych i dobrych obyczajów przyjętych wśród podmiotów świadczących usługi tożsame lub zbliżone do usług doradczych;

Wnioskodawca ponosić będzie pełne ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej, w ramach której świadczy na rzecz Spółki usługi doradcze; ponosić będzie także odpowiedzialność za działania lub zaniechania osób, którymi posługiwać się będzie przy świadczeniu usług, jak za własne działania lub zaniechania. Jednocześnie Podatnik ponosić będzie zupełną i wyłączną odpowiedzialność względem osób trzecich, którymi posługiwać się będzie przy świadczeniu usług na rzecz Spółki, wynikającą ze świadczenia przez takie osoby usług na rzecz Spółki.

Zaznaczyć należy, że zawarta przez Wnioskodawcę umowa o świadczenie usług nie będzie miała charakteru umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menadżerskiego lub umowy o podobnym charakterze. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że nie zamierza uzyskiwać przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychody z tytułu czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o świadczenie usług na rzecz Spółki, w której jest on jednocześnie członkiem zarządu, stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy wynagrodzenie otrzymywane na podstawie umowy może być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy o świadczenie usług na rzecz Spółki, w której jest członkiem zarządu, stanowić będą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej określonej w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku PIT zawiera legalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, za działalność gospodarczą (z uwzględnieniem pewnych wyjątków) uznaje się zarobkową działalność usługową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły. Zdaniem Wnioskodawcy, z opisanego stanu faktycznego wynika jednoznacznie, iż usługi doradcze w zakresie wdrażania programów informatycznych, jakie przyjdzie Wnioskodawcy wykonywać na podstawie zawartej w przyszłości umowy spełniają przytoczony warunek. Jednocześnie według Wnioskodawcy, do opisanego stanu faktycznego nie ma zastosowania wyłączenie zapisane w art. 5b ust. 1 ustawy o PIT mówiące, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełniona są następujące warunki:

Powyższy przepis stanowi, że łączne spełnienie wskazanych powyżej trzech warunków oznacza, iż dane czynności nie są działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku usług, które zamierza wykonywać na rzecz Spółki na podstawie umowy o świadczenie usług, warunek zapisany w art. 5b ust. 1 pkt 1 ustawy ma ograniczone praktyczne zastosowanie ze względu na charakter samych usług, które ze swojej natury nie przewidują uwarunkowań, które mogłyby prowadzić do odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Spółki, a ta z kolei na rzecz swoich klientów. I to Spółka odpowiada za jakość świadczonych usług bezpośrednio wobec swoich klientów. Wnioskodawca nie jest związany węzłem prawnym z klientami Spółki, a jedynie ze Spółką.

Z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika natomiast, że Wnioskodawca ponosić będzie pełne ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej, w ramach której świadczyć będzie na rzecz Spółki usługi. Wnioskodawca, zgodnie z postanowieniami umowy ponosić będzie także odpowiedzialność za działania lub zaniechania osób, którymi posługiwać się będzie przy świadczeniu usług, jak za własne działania łub zaniechania. Jednocześnie Podatnik ponosić będzie zupełną i wyłączną odpowiedzialność względem osób trzecich, którymi posługiwać się będzie przy wykonywaniu usług na rzecz Spółki, wynikającą ze świadczenia przez takie osoby usług na rzecz Spółki w imieniu Wnioskodawcy. Jednocześnie o tym, że Wnioskodawca będzie ponosił pełne ryzyko gospodarcze za świadczone usługi świadczy przyjęty w umowie sposób kalkulacji wynagrodzenia wg stawek godzinowych i rzeczywistego czasu poświęconego na wykonanie usługi. Za pracę niewykonaną wynagrodzenie nie będzie należne. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy nie będzie spełniona przesłanka zapisana w art. 5b ust. 1 pkt 3 ustawy.

Nie zostanie spełniony również warunek zapisany w art. 5b ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, bo choć świadczenie usług odbywać się będzie w głównej mierze w siedzibie Spółki (ale nie wyłącznie), to nie decyduje o tym wola Spółki lecz charakter świadczonych usług. Elementem decydującym o miejscu i czasie wykonywania usług jest charakter świadczonych usług doradczych w zakresie wdrażania oprogramowania, wynikający z przyjętych standardów oraz kwestii techniczno-logistycznych. Wnioskodawca nie będzie związany poleceniami Spółki (podmiotu zamawiającego jego usługi) co do czasu i miejsca świadczenia usługi. Wnioskodawca będzie samodzielnie podejmował decyzję w tym zakresie mając na uwadze swoją pełną odpowiedzialność za wykonanie umowy z należytą starannością. O ilości czasu koniecznego do prawidłowego i terminowego wykonania usługi również decydował będzie Wnioskodawca samodzielnie. Każdorazowo Wnioskodawca zobowiązany będzie do przedstawiania miesięcznych raportów o ilości godzin pracy poświęconych na rzetelne i prawidłowe wykonanie świadczonych usług i realizację projektów. W ocenie Wnioskodawcy pomimo, iż będzie on uprawniony do świadczenia usług w miejscu będącym siedzibą Spółki, na podstawie przedstawionego stanu faktycznego nie można uznać, że świadczenie usług odbywać się będzie pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie określonym przez zlecającego. W konsekwencji nie zostanie spełniona przesłanka negatywna z art. 5b ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że do opisanego stanu faktycznego nie ma zastosowania wyłączenie zapisane w art. 5b ustawy o PIT.

W zakresie wyjątków zapisanych w przepisie art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, wymagana jest również ocena, czy przychody uzyskiwane z tytułu umowy o współpracy zawartej ze Spółką nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny, dalszej dyskusji wymagają jedynie zapisy art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT (przychody z działalności wykonywanej osobiście), bowiem nieadekwatność pozostałych przepisów jednoznacznie wynika z opisanego stanu faktycznego oraz dotychczasowego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychody, które uzyska w przyszłość na podstawie umowy o współpracy ze Spółką, w której jest członkiem zarządu nie można kwalifikować jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Katalog tego rodzaju przychodów został określony w art. 13 ustawy o PIT, z którego to katalogu należy wziąć pod uwagę zapis pkt 7 - 9. Za przychody z działalności wykonywanej osobiście uznaje się przychody otrzymywane przez osoby niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składów zarządów (art. 13 pkt 7 ustawy). Tak jest traktowane wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę na podstawie uchwały o powołaniu do pełnienia funkcji członka zarządu. Nie może zaś, być tak traktowane wynagrodzenie wypłacane na podstawie umowy o świadczenie usług, ponieważ zakres czynności, jakie wykonywał będzie Wnioskodawca na podstawie tej umowy nie wiążą się z wykonywaniem obowiązków członka zarządu.

Umowa o świadczenie usług zawarta przez Wnioskodawcę nie ma również charakteru umów wymienionych w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT. Umowa na podstawie, której Wnioskodawca świadczył będzie usługi wdrażania oprogramowania informatycznego nie może być kwalifikowana jako umowa o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontrakt menedżerski lub umowa o podobnym charakterze. Podkreślić należy, że w ramach zawartej umowy Wnioskodawca nie będzie wykonywał czynności związanych z prowadzeniem ani kierowaniem przedsiębiorstwem, nie będzie uprawniony do zawierania umów z klientami Spółki, a jedynie do wykonywania czynności związanych z realizacją projektów wrażania oprogramowania informatycznego przez Spółkę na rzecz swoich klientów. Przedmiotowe usługi mają charakter doradczy i specjalistyczny. Umowa o świadczenie usług pozbawiona będzie elementu charakterystycznego dla umów mających za przedmiot usługi zarządzania. Jednocześnie podkreślić należy, że zgodnie z klasyfikacją PKWiU wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, usługi świadczone przez Wnioskodawcę klasyfikowane są do następujących kategorii: PKWIU 62.01 Usługi związane z oprogramowaniem, PKWIU 62.02 Usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki i PKWIU 62.09 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. Powyższe oznacza, że rodzaj wykonywanych usług nie ma nic wspólnego z zarządzaniem przedsiębiorstwem.

Ponieważ umowa o świadczenie usług zawarta będzie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej wynagrodzenie wypłacane na jej podstawie nie może być traktowane również jako przychody opisane w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy na kwalifikacje przychodów do odpowiedniego źródła nie ma wpływu fakt pełnienia funkcji członka zarządu. W sposób oczywisty widoczny jest rozdział czynności wykonywanych z tytułu powołania oraz umowy o świadczenie usług. Taki sam rozdział powinien dotyczyć przychodów uzyskiwanych z opisanych tytułów.

Reasumując, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, której jest członkiem zarządu, na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej w ramach działalności gospodarczej, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy kwalifikować jako przychody z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku PIT. Powyższe stanowisko potwierdza szereg interpretacji podatkowych m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 maja 2012 r. IPPB1/415-202/12-4/ES interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2012 r. IPPB2/415-124/12-2/MG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 listopada 2011 r. IPPB1/415-776/11-2/ES, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 lutego 2011 r. ITPB1/415-1050c/10/MR.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz wyżej przytoczonych przepisów prawnych uzyskiwanie w przyszłości przychody mogą być kwalifikowanie jako przychody z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca może przychody te rozliczać zgodnie z przepisami art. 30c tej ustawy przy jednoczesnym opodatkowaniu według zasad ogólnych przychodów z działalności wykonywanej osobiście osiąganych jako członka zarządu wykonujący usługi zarządzania Spółką.

Zgodnie z art. 30c ust. 1 podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (...) uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Jednocześnie zgodnie art. 30c ust. 6 dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30b i 30e.

Zatem w odniesieniu do dochodów z działalności gospodarczej opodatkowanej 19% podatkiem liniowym oraz dochodów z działalności wykonywanej osobiście osiąganych jako członka zarządu Podatnik powinien złożyć dwa indywidualne zeznania podatkowe, zeznanie roczne PIT-36L, w którym należy wykazać wyłącznie dochody z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowanej 19% podatkiem liniowym oraz zeznanie PIT-37, w którym należy ująć uzyskane dochody z działalności wykonywanej osobiście osiąganych jako członka zarządu. Mając powyższe na względzie uprzejmie proszę o potwierdzenie prawidłowości powyższego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.