IPPB1/415-644/11-4/JB - Powstanie przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku podziału nieruchomości wspólnej, ustanowienia odrębnej własności lokali oraz ich sprzedaży.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.) uzupełniony pismem z dnia 6 października 2011 r. (data nadania 7 października 2011 r., data wpływu 11 października 2011 r.) na wezwanie z dnia 27 września 2011 r. (data nadania 28.0 9.2011 r., data doręczenia 3 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w związku ze sprzedażą nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 18.07. 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w związku ze sprzedażą nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 17 października 2000 r. "Umowa częściowego zniesienia współwłasności i darowizny" mąż Wnioskodawczyni stał się właścicielem z udziałem 1/4 nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielolokalowym i budynkiem gospodarczym. W dniu 15 czerwca 2001 r. został podpisany akt notarialny "Umowa darowizny", w którym jedna z sióstr przekazała Wnioskodawczyni i jej mężowi swój udział w wysokości 1/4 w wyżej wymienionej nieruchomości. Po tym akcie Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielką w udziale 1/8 przedmiotowej nieruchomości a wspólnie z mężem łącznie ich udziały wynosił 50%.

W dniu 21.01 2009 r. został podpisany akt notarialny "Umowa zniesienia współwłasności przez ustanowienie odrębnej własności lokali, w którym wszyscy współwłaściciele dokonali podziału i poszczególne lokale oraz części budynku gospodarczego zostały przypisane jako własność poszczególnym współwłaścicielom. Ponieważ nieruchomości tej nie można było podzielić dokładnie według udziałów wynikających z aktu z dnia 17 października 2000 r. i 15 czerwca 2001 r. została oszacowana wartość całej nieruchomości, jak również części podziału. Kwotowo podział ten przedstawia się następująco:

* Wnioskodawczyni wraz z mężem -53,4% wartości szacunkowej;

* pierwsza siostra męża -22% wartości szacunkowej;

* druga siostra męża -24,6% wartości szacunkowej.

Podział ten odbył się bez spłat i dopłat, a Urząd Skarbowy w Grodzisku Mazowieckim wydał zaświadczenie, że nieodpłatne zniesienie współwłasności jest zwolnione z podatku. W lokalu, w którym Wnioskodawczyni i Jej mężowi był przypisany po zniesieniu współwłasności małżonkowie mieszkali i byli zameldowani przez okres dłuższy niż 12 miesięcy.

W roku 2011 wszyscy właściciele lokali tej nieruchomości postanowili sprzedać całą nieruchomość, a kwotę uzyskaną ze sprzedaży podzielić według udziałów nabytych w aktach notarialnych z dnia 17 października 2000 r. i 15 czerwca 2001 r. to jest:

* Wnioskodawczyni wraz z mężem -50% wartości sprzedaży;

* pierwsza siostra męża -25% wartości sprzedaży;

* druga siostra męża -25% wartości sprzedaży.

Podział kwoty ze sprzedaży znalazł odzwierciedlenie w akcie notarialnym z dnia 16 maja 2011 r.

W odpowiedzi na pismo z dnia 27 września 2011 r. Nr IPPB1/415-644/11-2/JB Wnioskodawczyni uzupełniła swój wniosek w terminie, informując, iż na podstawie akt notarialnych z 2000 i 2001 r. Jej mąż posiadał we współwłasności #188; + 1/8 (37,5%) udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

Na podstawie aktu notarialnego darowizny z 2001 r. Wnioskodawczyni nabyła 1/8 (12,5%) udziałów w przedmiotowej nieruchomości. Łącznie Jej i męża udział wynosił 3/8 i 1/8 - 4/8 (50%) udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

W wyniku zniesienia współwłasności przez ustanowienie odrębnej własności lokalu (akt notarialny z 2009 r.) Jej i męża udział wzrósł do 53,4% wartości przedmiotowej nieruchomości.

Wobec powyższego udział wnioskodawczyni wzrósł o 12,5%* (53,4/50)-12,5%=0,85% wartości przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy po spisanym w dniu 21 stycznia 2009 r. w akcie notarialnym "Umowy zniesienia współwłasności przez ustanowienie odrębnej własności lokali" i sprzedaży całej przedmiotowej nieruchomości i podziału kwoty uzyskanej ze sprzedaży według udziałów wynikających z akt z 2000 r. i 2001 r. wystąpi wobec Wnioskodawczyni zobowiązanie od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jeżeli wystąpi, to od jakiej wartości i jakim oprocentowaniu ma być naliczony.

Zdaniem Wnioskodawczyni zobowiązanie od podatku dochodowego nie powstało, ponieważ sprzedana została cała nieruchomość, a podział kwoty ze sprzedaży odbył się wg udziałów nabytych w 2000 r. i 2001 r. a zniesienie współwłasności było bez i dopłat.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości dokonanego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, trzeba zawsze ustalić w jakim brzmieniu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stosować. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r., odrębnie dla nieruchomości nabytych od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych po 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Z kolei nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Z powyższego wynika zatem, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości. Zatem dla ustalenia jakie przepisy znajdą zastosowanie w sprawie, istotne jest ustalenie daty nabycia poszczególnych udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

Termin "nabycie" oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy lub prawa w ramach umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości, jednostronnej czynności na podstawie aktu prawnego. Jednym ze sposobów nabycia na własność nieruchomości lub prawa jest ich nabycie w drodze zniesienia współwłasności.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności Zgodnie z art. 195 kodeksu cywilnego współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy - o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału, jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. Wobec powyższego dla celów podatku dochodowego bieg terminu pięcioletniego dla części udziału w nieruchomości nabytego ponad udział we współwłasności należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze zniesienia współwłasności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w wyniku zniesienia współwłasności, które miało miejsce w 2009 r. dotychczasowy udział Wnioskodawczyni wzrósł o 0,85%.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa uznać należy, iż udziały w nieruchomości, która była przedmiotem sprzedaży w 2011 r., Wnioskodawczyni nabyła w różnym czasie i w różny sposób, a mianowicie:

* w dniu 15 czerwca 2001 r., na podstawie umowy darowizny,

* w dniu 21 stycznia 2009 r., na podstawie umowy zniesienia współwłasności.

W świetle powyższego przychód uzyskany w 2011 r. ze sprzedaży udziału nabytego przez Wnioskodawczynię w 2001 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, iż jego sprzedaż nastąpiła po upływie 5-ciu lat od dnia jego nabycia.

Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2009 r. w wyniku zniesienia współwłasności podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, wskazanym w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Reasumując, przenosząc opisane wcześniej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz mając na względzie ujęty we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, iż:

* sprzedaż udziału nabytego w dniu 15 czerwca 2001 r., na podstawie umowy darowizny nie stanowi źródła przychodu, a zatem nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego ze względu na upływ pięcioletniego terminu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie,

* dochód ze sprzedaży udziału nabytego w dniu 21 stycznia 2009 r., na podstawie umowy zniesienia współwłasności, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.