IPPB1/415-626/13-2/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną - jest prawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Akcjonariusz) jest osobą fizyczną oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Ze względu na niejasne przepisy, a także występujące w praktyce organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych rozbieżności interpretacyjne w zakresie sposobu opodatkowania akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych, w celu wyeliminowania powyższych wątpliwości Akcjonariusz rozważa w przyszłości przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej:"SKA"). w której będzie akcjonariuszem, w spółkę jawną.

W wyniku takiego przekształcenia Akcjonariusz stałaby się wspólnikiem spółki jawnej, której przysługiwałyby wszystkie prawa i obowiązki przekształcanej SKA. Spółka pragnie podkreślić, iż w związku z przekształceniem Akcjonariusz nie uzyska żadnego przysporzenia ani od SKA ani od spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia, tj. w szczególności w wyniku przekształcenia Akcjonariusz nie otrzyma żadnych środków pieniężnych ani składników majątkowych.

Przekształcenie SKA w spółkę jawną nastąpi na podstawie stosownych przepisów prawa spółek handlowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przekształceniem SKA w spółkę jawną nie dojdzie do powstania po stronie Akcjonariusza jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Akcjonariusza, w związku z przekształceniem SKA w spółkę jawną nie dojdzie do powstania po stronie Akcjonariusza jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: p.d.o.f.).

W ocenie Akcjonariusza, powyższe stanowisko uzasadniają w szczególności poniżej przedstawione argumenty.

Źródła przychodów podlegających opodatkowaniu p.d.o.f. zostały zawarte w art. 10 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., natomiast zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dodatkowo należy wskazać, iż przepisy zawarte w art. 10 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. związane ze źródłami przychodów uzupełniają definicję przychodu zawartą w art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. Mając na uwadze treść przepisów zawartych w art. 10 ust. 1 oraz 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. przychodem na gruncie p.d.o.f. są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń o ile pochodzą ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o p.d.o.f.

Jednocześnie SKA oraz spółkę jawną należy uznać na gruncie ustawy o POOF za spółkę niebędącą osobą prawną, czyli spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikiem od dochodu uzyskiwanego zarówno przez SKA jak i spółkę jawną są wspólnicy tych spółek proporcjonalnie do udziału w zyskach. Dodatkowo żaden przepis ustawy o p.d.o.f. nie wiąże powstania skutków podatkowych w związku z przekształceniem spółki niebędącej osobą prawną w inną spółkę niebędącą osobą prawną. Należy w związku z tym uznać, iż operacja polegająca na przekształceniu SKA w spółkę jawną jest zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o p.d.o.f. Ponadto nie ma przy tym znaczenia, czy na moment przekształcenia w spółce będą występować zyski (zarówno bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych).

Reasumując w ocenie Akcjonariusza, opisane powyżej przekształcenie SKA w spółkę jawną nie spowoduje powstania żadnego przychodu wymienionego w ustawie o p.d.o.f. po stronie Akcjonariusza. Jednocześnie, w wyniku przekształcenia SKA w spółkę jawną Akcjonariusz. jako wspólnik SKA a następnie jawnej, nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego. W konsekwencji, zdaniem Akcjonariusza. z tytułu przekształcenia SKA w spółkę jawną po skonie Akcjonariusza nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie ustawy o p.d.o.f.

Akcjonariusz chciałby wskazać, iż stanowisko tożsame ze stanowiskiem będącym przedmiotem niniejszego zapytania zostało zawarte w:

* interpretacji indywidualnej o sygn. ITPB1/415-1223a/12/MR wydanej 12 lutego 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy oraz interpretacji indywidualnej o sygn. ITPB1/415-1222a/12/MR wydanej 12 lutego 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w których organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym "Należy w związku z tym uznać, iż operacja przekształcenia SKA w spółkę jawną jest zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych"

Końcowo, Akcjonariusz pragnie wskazać, że przyjęte przez Akcjonariusza i zaprezentowane powyżej stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych wydawanych, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, jednocześnie jedyną różnicą w przedmiotowych stanach taktycznych jest wystąpienie w roli akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej osoby prawnej w miejsce osoby fizycznej, co ma miejsce w przedmiotowej kwestii. Przedmiotowe stanowisko wyrażone jest m.in. w:

* interpretacji indywidualnej o sygn. ILPB4/423-38/13-2/DS wydanej 8 maja 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym "w związku z przekształceniem SKA w spółkę komandytową nie dojdzie do powstania po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych";

* interpretacji indywidualnej o sygn. ILPB4/423-36/13-2/ŁM wydanej 8 maja 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym"w związku z przekształceniem SKA w spółkę komandytową nie dojdzie do powstania po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych";

* interpretacji indywidualnej o sygn. IPTPB3/423-271/12-5/GG wydanej 31 października 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi oraz interpretacji indywidualnej o sygn. IPTPB3/423-270/12-5/GG wydanej 30 października 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w których organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym " (...) wobec braku przepisu w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wskazującego na istnienie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową, jak również wobec faktu, że z ekonomicznego punktu widzenia przekształcenie SKA, w której Spółka jest akcjonariuszem. w spółkę komandytową, nie zmieni stanu majątkowego Spółki, po stronie Spółki nie wystąpią żadne obowiązki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych";

* interpretacji indywidualnej o sygn. IBPBI/2/423-290/11/AP wydanej 19 maja 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach oraz interpretacji indywidualnej o sygn. IBPBI/2/423-294/11/AP wydanej 18 maja 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w których organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym" (...) Zdaniem Wnioskodawcy, jako przyszły akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej nie osiągnie on przychodu z tytułu przekształcenia spółki komandytowej w spółkę komandytowo-akcyjną, albowiem przepisy ustawy o CIT ani w art. 12, określającym katalog źródeł przychodów, ani też winnych przepisach tej ustawy nie przewidują tego rodzaju źródła przychodu (z tytułu przekształcenia). Ponadto w wyniku przekształcenia Wnioskodawca nie osiągnie żadnej korzyści materialnej ani też żadna korzyść nie zostanie mu postawiona do dyspozycji albowiem kapitał podstawowy spółki komandytowej stanie się kapitałem zakładowym spółki komandytowo - akcyjnej w tej samej wysokości".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Z treści art. 552 Kodeksu wynika, że spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną co oznacza, że następuje przekształcenie formy ustrojowej spółki przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego.

W myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Kodeksu).

W świetle powyższego, dopuszczalne jest przekształcenie spółki osobowej prawa handlowego np. spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową prawa handlowego np. w spółkę jawną.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749). Stosownie do art. 93a § 1 tej ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

Zgodnie z powołanymi przepisami, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Wobec powyższego, jeśli przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym spółka jawna wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki komandytowo-akcyjnej. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Mając na uwadze fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, w związku z powyższym po stronie akcjonariusza spółki przekształcanej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Oczywiście dotyczy to tylko takich sytuacji, kiedy przekształcenie spółek nie staje się okazją do przyznania lub wypłaty wspólnikowi - w tej sprawie akcjonariuszowi - jakichkolwiek świadczeń ze spółek z jakiegokolwiek tytułu.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawcy, iż przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową (spółkę jawną) nie skutkuje u akcjonariusza spółki przekształcanej powstaniem w chwili przekształcenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.