IPPB1/415-583/08-5/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) uzupełnione pismem z dnia 26 czerwca 2008 r. (data wpływu 30 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia stawki amortyzacyjnej dla budynku użytkowo-mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia stawki amortyzacyjnej dla budynku użytkowo-mieszkalnego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 czerwca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej. Spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług motoryzacyjnych i jest właścicielem budynku, w którym znajduje się salon samochodowy wraz z warsztatem oraz mieszkaniem. Ogólna powierzchnia użytkowa tego budynku wynosi 410,30 m², z tego 125,80 m² przypada na część mieszkalną, a 284,50 m² na część związaną z działalnością gospodarczą. Zdarzenia gospodarcze spółka ewidencjonuje za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W dniu 6 lutego 2008 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał pozwolenie na użytkowanie przedmiotowego budynku, i z tym dniem spółka zaewidencjonowała budynek w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Na wybudowanie budynku usługowego wraz z mieszkaniem spółka wydatkowała ogółem kwotę 402.011 zł 12 gr. Od miesiąca kwietnia 2007 r. lokal mieszkalny został wynajęty przez spółkę osobie fizycznej. Nawierzchnia wokół budynku wyłożona została kostką betonową. Koszt wykonania powyższej nawierzchni wyniósł 30.327 zł 40 gr. Powyższy plac jako obiekt, obsługuje pojedynczy budynek usługowo - mieszkalny ponadto stanowi odrębny środek trwały wykazany w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Od kiedy, w jakiej wysokości oraz od jakiej podstawy Wnioskodawca na prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w roku podatkowym 2008 i w latach następnych odpisy amortyzacyjne od przyjętego w dniu 6 lutego 2008 r. budynku usługowo-mieszkalnego oraz od utwardzonego placu przy ww. budynku.

Zdaniem Wnioskodawcy, wybudowany budynek usługowo - mieszkalny jest źródłem przychodu z tytułu prowadzenia dwóch różnego rodzaju działalności gospodarczych, tj. działalności gospodarczej w zakresie usług motoryzacyjnych oraz w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych. Dlatego też przy wyliczaniu kwoty odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu winny być stosowane dwie stawki amortyzacyjne w wysokości 2,5% oraz 1,5%. Ponieważ brak jest możliwości wyliczenia jaką kwotę spółka wydatkowała na budowę lokalu mieszkalnego, podstawę odpisów amortyzacyjnych należy ustalić proporcjonalnie. Podstawą wyliczenia proporcji powinien być udział powierzchni mieszkalnej (125,80 m²) i usługowej (284,50 m²) przy prowadzeniu działalności, do powierzchni użytkowej ogółem (410,30 m²). Wnioskodawca uważa, że od miesiąca marca 2008 r., ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne wg stawki 2,5% od podstawy 278.754 zł 57 gr (tekst jedn.: 69,34% wartości początkowej) co stanowi miesięczną kwotę odpisów amortyzacyjnych w wysokości 580 zł 74 gr. Natomiast od miesiąca kwietnia 2007 r. (tekst jedn.: od dnia rozpoczęcia wynajmowania lokalu mieszkalnego) Wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne wg stawki 1,5%, co stanowi miesięczną kwotę odpisów amortyzacyjnych w wysokości 154, 07 zł.

Z uwagi na fakt, iż utwardzony plac użytkowany jest przez spółkę jawną stawka odpisów amortyzacyjnych od przyjętego do użytkowania placu przy budynku wynosi 2,5%.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

* wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Stosownie do treści przepisu art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 21h ust. 1 pkt 1. Stawki amortyzacyjne ustalone w wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik do ww. ustawy są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym aby ustalić stawkę amortyzacyjną konieczne jest określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek trwały należy. Jest to konieczne dla właściwego ustalenia stawki amortyzacyjnej. W przypadku budynków sprowadza się to do ustalenia, czy zgodnie z Klasyfikacją budynek należy zaliczyć do budynków mieszkalnych, dla których obowiązuje stawka 1,5%, czy też do budynków niemieszkalnych (stawka 2,5%).

Budynki mieszkalne wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z powołanego powyżej przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania. Brzmienie powyższego przepisu nie reguluje wprost kiedy budynek lub budowla jest zdatna do użytku. Generalnie należy przyjąć, że budynek lub budowlę można uznać za zdatną do użytku i kompletną z chwilą uzyskania stosownych pozwoleń na użytkowanie obiektu budowlanego.

W złożonym wniosku Spółka wskazała, iż jest właścicielem budynku, w którym znajduje się salon samochodowy wraz z warsztatem oraz mieszkaniem. Od miesiąca kwietnia 2007 r. lokal mieszkalny został wynajęty przez spółkę osobie fizycznej. Przedmiotowy lokal nie stanowi odrębnej nieruchomości. W dniu 6 lutego 2008 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał pozwolenie na użytkowanie przedmiotowego budynku, iż z tym dniem spółka zaewidencjonowała budynek w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawne stwierdzić należy, że przedmiotowy lokal nie spełnia kryteriów pozwalających na uznanie go za środek trwały. Nie spełnia bowiem warunku określonego w art. 22a ust. 1 ww. ustawy, tj. nie jest kompletny i zdatny do użytku.

Z przedłożonego przez Pana wniosku wynika, iż w ogólna powierzchnia użytkowa przedmiotowego budynku wynosi 410,30 m², z tego 125,80 m² przypada na część mieszkalną, co stanowi 30,66%, a 284,50 m² zajmuje część związana z działalnością gospodarczą, co stanowi 69,34%.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż przedmiotowy budynek może być amortyzowany wg stawki amortyzacyjnej 2,5%.

Jak wskazano powyżej, klasyfikując środki trwałe do poszczególnych grup należy posiłkować się Klasyfikacją Środków Trwałych. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.) Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych, zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla lub zespoły komputerowe (część I - objaśnienia uwagi wstępne KŚT).

Zgodnie z uwagami szczegółowymi do grupy 1 - budynki i lokale Klasyfikacji Środków Trwałych stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. "obiekty pomocnicze" obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Zatem w przypadku, gdy plac i ogrodzenie otacza tylko jeden budynek to stanowią one "elementy" wchodzące w skład budynku, a tym samym ich wartość powiększa wartość początkową budynku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w skład przedmiotowej nieruchomości wchodzi budynek usługowo-mieszkalny oraz utwardzony plac. Tak więc, zgodnie z uwagami szczegółowymi zawartymi w Załączniku do ww. rozporządzenia utwardzony plac obsługujący pojedynczy obiekt inwentarzowy nie stanowi odrębnego środka trwałego, natomiast jego wartość powiększa wartość początkową budynku.

Reasumując stwierdzić należy, że odpisów amortyzacyjnych Wnioskodawca może dokonywać od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały wprowadzony został do ewidencji środków trwałych, tj. od miesiąca marca 2008 r.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stwierdzić należy, że utwardzony plac wchodzi w skład budynku użytkowo-mieszkalnego, a tym samym jego wartość powiększa wartość początkową budynku i stanowi wraz nim jeden środek trwały. Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie więc wartość budynku wraz z wydatkami poniesionymi na utwardzenie placu. Właściwą stawką amortyzacyjną dla przedmiotowego środka trwałego jest stawka 2,5%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.