IPPB1/415-534/08-4/AM - Skutki podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2008 r. (data wpływu 5 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 5 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej "XX" sp.j., z siedzibą w Y (dalej jako "Spółka"). Spółka jest z kolei wspólnikiem zawiązanej w kwietniu 2008 r. spółki YY sp. z o.o. (dalej jako "Spółka Celowa"). Spółka Celowa stanowi wspólne przedsięwzięcie Spółki oraz innych polskich podmiotów gospodarczych, których działalność polega na prowadzeniu sieci sklepów zoologicznych w galeriach i centrach handlowych o uznanej renomie. Taki też będzie profil przyszłej działalności gospodarczej Spółki Celowej.

W najbliższym czasie planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Celowej. Część udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym zostanie objęta przez Spółkę w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem tego wkładu będzie przedsiębiorstwo Spółki i pewnymi wyłączeniami.

Tytułem aportu Spółka wniesie do Spółki Celowej 4 sklepy zoologiczne usytuowane w galeriach B, J, M oraz S. Wnoszony przez Spółkę wkład będzie obejmował w szczególności wynikające z umów najmu prawa do lokali użytkowych w centrach handlowych, w których prowadzone są sklepy zoologiczne, zapasy towarów znajdujące się w tych sklepach i w magazynie Spółki, środki trwałe, wierzytelności związane z prowadzeniem sklepów, prawa do oprogramowania obsługującego sklepy, tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how. Jednocześnie, Spółka Celowa przejmie wszystkich pracowników Spółki, którzy są zatrudnieni przy prowadzeniu sklepów. Na podstawie art. 55 (2) Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) z przedsiębiorstwa, będącego przedmiotem planowanej transakcji, wyłączone zostaną pewne składniki majątkowe (w tym m.in. środki pieniężne oraz niektóre towary). Po wniesieniu aportu nie jest planowana likwidacja Spółki, która prawdopodobnie będzie kontynuować działalność w innym niż dotychczas zakresie.

Jednocześnie pismem z dnia 28 lipca 2008 r. (data wpływu 30 lipca 2008 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu Nr IPPB1/415-534/08-2/AM z dnia 21 lipca 2008 r., Wnioskodawczyni doprecyzowała stan faktyczny a mianowicie wskazała, że:

W związku z wniesieniem aportu w postaci przedsiębiorstwa spółki "XX" sp. j. do Spółki Celowej, ta ostatnia spółka przejmie zobowiązania "XX" sp. j. związane z prowadzoną działalnością, w tym w szczególności: (i) zobowiązania wynikające z umów najmu lokali użytkowych w centrach handlowych, w których prowadzone są sklepy zoologiczne; (ii) zobowiązania wynikające z umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych zawartych z pracownikami przejmowanymi przez Spółkę Celową (iii) zobowiązania wobec dostawców wynikające z faktur otrzymanych przez spółkę "XX" sp. j.; (iv) zobowiązania wobec klientów z tytułu gwarancji, rękojmi itp. Szczegółowa lista zobowiązań przejmowanych przez Spółkę Celową będzie mogła zostać sporządzona dopiero w momencie wniesienia planowanego aportu. Ponadto, z przedmiotu planowanej transakcji wyłączone zostaną te składniki majątkowe, które zostały wskazane we wniosku Wnioskodawcy z dnia 22 kwietnia 2008 r., tj. środki pieniężne (gotówka), niektóre rzeczy, a także 5 samochodów osobowych o łącznej niskiej wartości w tym 4 w pełni zamortyzowane (tj. 3 samochody używane przez wspólników spółki "XX" sp. j., które zgodnie z decyzją wspólników Spółki Celowej będą wyłączone z przedsiębiorstwa oraz 2 samochody, które od 6 miesięcy stoją w komisie z przeznaczeniem do sprzedaży). Łączna wartość ww. składników majątkowych będzie znikoma w porównaniu z całkowitą wartością przedsiębiorstwa "XX" sp. j.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku wniesienia przez Spółkę opisanego wyżej aportu do Spółki Celowej i objęcia w zamian za ten aport udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Celowej Wnioskodawca uzyska jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wniesienie przez Spółkę opisanego wyżej aportu do Spółki Celowej i objęcia w zamian za ten aport udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Celowej nie uzyska jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż Spółka, która ma wnieść aport do Spółki Celowej, nie jest odrębnym (samodzielnym) podatnikiem podatku dochodowego. Podatek należny od jej dochodów opłacany jest bowiem przez jej wspólników, przy czym każdy z nich opłaca podatek od przypadającej na niego części dochodów Spółki. Dochód każdego ze wspólników Spółki, będących osobami fizycznymi, ustalany jest na zasadach określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, z późn. zm. - dalej jako "ustawa o PIT").

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. W tym kontekście należy zauważyć, że Spółka Celowa posiada osobowość prawną. Oznacza to, że w związku z wniesieniem przez Spółkę opisanego wyżej aportu Wnioskodawczyni osiągnie przychód z kapitałów pieniężnych. Należy jednak pamiętać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT przychód odpowiadający nominalnej wartości udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, jest zwolniony od podatku dochodowego. W tym kontekście trzeba zauważyć, że przedmiotem planowanego aportu będzie przedsiębiorstwo Spółki (z wyłączeniem niektórych jego składników). Przedmiot wkładu niepieniężnego spełnia bowiem definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego (do którego odsyła art. 5a pkt 3 ustawy o PIT). Zgodnie z przywołanym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: (i) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); (Ii) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; (iii) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; (iv) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; (v) koncesje, licencje i zezwolenia; (vi) patenty i inne prawa własności przemysłowej; (vii) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; (viii) tajemnice przedsiębiorstwa; (ix) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Oczywiście, nie każde przedsiębiorstwo musi obejmować wszystkie wymienione wyżej składniki. Co więcej, przedsiębiorstwo, jako przedmiot transakcji, nie musi obejmować wszystkich składników majątkowych stanowiących mienie danego przedsiębiorcy, jako że zgodnie z art. 55 (2) Kodeksu cywilnego dopuszczalne jest wyłączenie z przedmiotu transakcji niektórych składników wchodzących w skład danego przedsiębiorstwa. Dokonane wyłączenia nie mogą jednak doprowadzić do utraty funkcjonalności przez zespół składników niematerialnych i materialnych, który pozostanie przedmiotem transakcji. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że przedmiot planowanego przez Spółkę aportu stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Jest on bowiem bez wątpienia zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej (w postaci 4 funkcjonujących sklepów zoologicznych). Obejmuje on jednocześnie wszystkie aktywa o podstawowym znaczeniu dla aktualnej działalności Spółki, w tym prawa najmu atrakcyjnych lokali użytkowych,

wykwalifikowany personel, know-how oraz tajemnice związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Jednocześnie, zakładane wyłączenie z przedmiotu transakcji niektórych składników majątkowych (w tym środków finansowych oraz pewnych towarów) w żaden sposób nie ograniczy funkcjonalności przedmiotu aportu.

W świetle powyższych ustaleń można stwierdzić, że przychód, który zostanie uzyskany przez Wnioskodawczynię w związku z aportem przedsiębiorstwa Spółki do Spółki Celowej, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. W ocenie Strony, dla powyższej konkluzji nie ma żadnego znaczenia fakt, że planowany aport zostanie wniesiony do Spółki Celowej przez Spółkę, a nie bezpośrednio przez Wnioskodawczynię. Należy zauważyć, że podlegający opodatkowaniu dochód Wnioskodawczyni z tytułu jej udziału w Spółce ustała się w oparciu o zasady określone w ustawie o PIT, przy czym żaden przepis szczególny nie wyłącza w tym zakresie stosowania art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy. Brak jest więc jakichkolwiek podstaw, aby wspomniany przepis nie znalazł zastosowania w odniesieniu do przychodu, jaki zostanie uzyskany przez Wnioskodawczynię w związku z planowanym aportem. przewidzianego w art. 24 ust. 3 ustawy o PIT (czyli tzw. dochodu z remanentu likwidacyjnego). Trzeba bowiem podkreślić, że po wniesieniu wkładu niepieniężnego Spółka nie zostanie zlikwidowana, tylko najprawdopodobniej będzie kontynuowała działalność w innym niż dotychczas zakresie. W rezultacie, u wspólników Spółki nie wystąpi dochód związany z likwidacją działalności gospodarczej. Co więcej, trzeba podkreślić, że nawet gdyby nastąpiła likwidacja Spółki, to i tak Wnioskodawczyni nie uzyskałaby dochodu z art. 24 ust. 3 ustawy o PIT. Zgodnie bowiem z pkt 1 i 3 wspomnianego przepisu nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli: (i) w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy, lub (ii) osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem.

Podsumowując dotychczasowe konstatacje Wnioskodawczyni stwierdza, że w związku z wniesieniem przez Spółkę opisanego wyżej aportu do Spółki Celowej i objęciem w zamian za ten aport udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Celowej, Wnioskodawczyni uzyska przychód z kapitałów pieniężnych. Przychód ten będzie jednak korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT. W wyniku wniesienia planowanego aportu Wnioskodawczyni nie uzyska natomiast dochodu z remanentu likwidacyjnego. W rezultacie, można stwierdzić, że na skutek planowanego aportu Wnioskodawczyni nie uzyska jakiegokolwiek przychodu, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych

Na poparcie prezentowanego stanowiska Wnioskodawczyni powołała się na pisma organów skarbowych tj. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 grudnia 2003 r. (znak: BI/005-0687/03), pismo Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 7 lipca 2005 r. (znak: PF-4/415/187/05), pismo Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 20 października 2005 r. (znak: PDF/415-0074/05), pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Opatowie z dnia 23 grudnia 2005 r. (znak: PD-423/3/ŚA/05) oraz pismo Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy z dnia 31 lipca 2006 r. (znak PD3.1-415-20/06)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.