IPPB1/415-520/14-4/MS - Ustalenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2014 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku 11 kwietnia 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 27 czerwca 2014 r. (data nadania 27 czerwca 2014 r., data wpływu 30 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 11 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni ma miejsce zamieszkania i pobytu za granicą. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 15 czerwca 2004 r. Wnioskodawczyni nabyła prawo do spadku po J. zmarłym w dniu 4 lipca 1992 r. W skład spadku wchodziła nieruchomość stanowiąca dz. nr 95 o pow. 0,0475 ha, w której udział Wnioskodawczyni wynosił 6/64 części. Działu spadku nie dokonano. Następnie Wnioskodawczyni łącznie z pozostałymi współwłaścicielami dokonała odpłatnego zbycia swojej części nieruchomości dnia 10 października 2013 r. Akt notarialny sporządzono w kancelarii notarialnej.

Pismem z dnia 27 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) Wnioskodawczyni, działająca przez pełnomocnika doprecyzowała przedstawiony we wniosku stan faktyczny poprzez wskazanie, że w chwili sprzedaży części nieruchomości miała miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Niemiec.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia w dniu 10 października 2013 r. 6/64 części nieruchomości położonej w K. stanowiącej dz. nr 95 o pow. 0,0475 ha, nabytej w drodze spadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpłatne zbycie w dniu 10 października 2013 r. 6/64 części nieruchomości położonej w K. stanowiącej dz. nr 95 o pow. 0,0475 ha, nabytej w drodze spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) źródłami przychodów są: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy formułuje zasadę, według której sprzedaż nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, jeśli upłynie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, to odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z punktu widzenia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a istotne jest określenie daty nabycia nieruchomości, od której zaczyna biec ustawowy termin.

Pięcioletni termin (po którym sprzedaż nabytej nieruchomości jest nieopodatkowana) w przypadku dziedziczenia rozpoczyna bieg z momentem nabycia spadku, czyli z chwilą śmierci spadkodawcy, a nie stwierdzenia nabycia lub działu spadku. Dział spadku, którego celem jest zniesienie współwłasności majątku spadkowego, która powstaje w takiej sytuacji, nie jest czynnością obligatoryjną. Tak wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, który w wyroku z 18 października 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 553/12) orzekł, iż sprzedaż nieruchomości po upływie pięciu lat od nabycia spadku, który nie jest równoznaczny z dokonaniem działu spadku, jest wolna od podatku dochodowego.

Sąd stanął na stanowisku, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku - bez nabycia spadku nie można dokonać jego podziału. W związku z czym cały przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości otrzymanej w wyniku działu spadku jest zwolniony z podatku dochodowego (oczywiście w przypadku gdy sprzedaż części nieruchomości nastąpiła później niż pięć lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku).

Zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a zgodnie z art. 925 spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia, istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W przedmiotowej sprawie datą, od której rozpoczął bieg ustawowy termin był 4 lipca 1992 r.

Wnioskodawczyni jest nierezydentem to jest - nie ma miejsca zamieszkania ani pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z § 5 ust. 2 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (tekst jedn.: Dz. U. Nr 165, poz. 1371, z późn. zm.) w przypadku uzyskiwanych przez będących nierezydentami podatników podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów (przychodów) innych niż z działalności gospodarczej lub z tytułu wywozu ładunków i pasażerów, właściwi miejscowo są naczelnicy urzędów skarbowych, wymienieni w § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, ustaleni ze względu na miejsce wykonywania czynności, z których uzyskiwany jest przychód. Zatem organem podatkowym właściwym w sprawie opodatkowania dochodu uzyskanego przez nierezydenta ze sprzedaży nieruchomości będzie naczelnik urzędu skarbowego ustalony według miejsca zawarcia umowy sprzedaży (podpisania aktu notarialnego). W przedmiotowej sprawie akt notarialny spisano w K., zatem właściwym organem podatkowym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 6 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

W związku z powyższym wobec osoby nieposiadającej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, która uzyskuje dochód z nieruchomości położonej na terytorium Polski mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego wynika, że na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w K. o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 15 czerwca 2004 r. Wnioskodawczyni nabyła prawo do spadku po J. zmarłym w dniu 4 lipca 1992 r. W skład spadku wchodziła nieruchomość, w której udział Wnioskodawczyni wynosił 6/64 części. Działu spadku nie dokonano. Następnie Wnioskodawczyni łącznie z pozostałymi współwłaścicielami dokonała odpłatnego zbycia swojej części nieruchomości dnia 10 października 2013 r. na podstawie aktu notarialnego.

Stosownie do art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub notarialne poświadczenie dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku czyli śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, że dniem nabycia przez Wnioskodawcę spadku jest data śmierci spadkodawcy tj. 4 lipca 1992 r. Postanowienie sądu o nabyciu spadku, potwierdza jedynie prawo Wnioskodawczyni do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa jak i przedstawiony przez Wnioskodawczynię stan faktyczny stwierdzić należy, że sprzedaż 6/64 części nieruchomości, nastąpiła po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, w związku z tym zbycie to nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że kwota otrzymana z tytułu sprzedaży tej części nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawczynię wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ wydający interpretację indywidualną ma obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia w procesie wydawania interpretacji indywidualnych, a orzecznictwo sądowe nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do odmiennej oceny zdarzeń i wykładni przepisów, zwłaszcza w sytuacji, gdy organ uznaje, że prezentowana przez niego wykładnia jest prawidłowa.

Końcowo należy dodać, że organ podatkowy dokonał oceny stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie objętym zadanym przez Nią pytaniem. W związku z tym nie odniesiono się do właściwości organu podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.