IPPB1/415-503/09-2/JB - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskiwanych z tytułu opłat licencyjnych pobieranych za korzystanie ze znaków towarowych podatnika oraz ze sprzedaży praw do tych znaków.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2009 r. (data wpływu 6 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tytułu opłat licencyjnych pobieranych za korzystanie z własnych znaków towarowych oraz ze sprzedaży praw do tych znaków - jest prawidłowe.

W dniu 6 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tytułu opłat licencyjnych pobieranych za korzystanie z własnych znaków towarowych oraz ze sprzedaży praw do tych znaków.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji. Obecnie planuje związanie się z międzynarodową siecią w celu prowadzenia działalności pod marką tej sieci oraz jej rozbudowy na terenie Polski w charakterze lidera. Podmioty wchodzące w skład sieci uiszczają opłaty miedzy innymi za używanie znaków towarowych. Opłaty wszystkich podmiotów działających na terenie danego terytorium dokonywane są na rzecz lidera na zasadzie sublicencji, natomiast lider ponosi opłatę licencyjną (na której wysokość składają się także opłaty pobierane od sublicenjonowanych podmiotów) na rzecz firmy, która zapoczątkowała międzynarodową sieć.

Ponadto lider upoważniony jest do wykorzystania własnych znaków towarowych zaakceptowanych przez ww. firmę oraz pobierania opłat za korzystanie z nich od pozostałych podmiotów uczestniczących w sieci na danym terytorium. W przypadku nawiązania umowy uczestnictwa w sieci lidera, jest on zobowiązany (bądź uprawniony w zależności od tego, kto inicjuje rozwiązanie umowy) do sprzedaży własnych znaków towarowych nowemu liderowi wyznaczonemu przez sieć.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty licencyjne pobierane za korzystanie z własnych znaków towarowych oraz ewentualny przychód ze sprzedaży praw do takich znaków Wnioskodawca powinien zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14, czy też do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy opłaty licencyjne pobierane za korzystanie z własnych znaków towarowych oraz ewentualny przychód ze sprzedaży praw do takich znaków powinien zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej.

Na potwierdzenie słuszności swego stanowiska Wnioskodawca wskazuje, iż w dotychczasowej praktyce, zarówno jeśli chodzi o interpretacje organów podatkowych, jak i orzecznictwo sądowe, brak jest jednolitego stanowiska odnośnie opodatkowania przychodów z praw majątkowych, osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą z wykorzystaniem znaków towarowych.

W piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 7 sierpnia 2002 r. (PB4/AK-8214-6905-192/02) stwierdzono m.in., iż "pojęcie kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, do których odwołuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest definiowane odpowiednio w art. 17 ust. 1 oraz w art. 18 ustawy. Aczkolwiek nie wszystkie rodzaje dochodów z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy mogą stanowić przedmiot działalności gospodarczej, nie mniej jednak, przedmiotem takiej działalności może być nabywanie i zbywanie udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy). Naturalnie, aby działalność ta mogła być traktowana jako działalność gospodarcza musi spełniać przesłanki wskazane w art. 2 ust 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. 1999 r. Nr 101, poz. 1178 z późn. zm.). Oznacza to, że musi mieć charakter zorganizowany, zarobkowy i ciągły".

Z kolei w wyroku NSA z dnia 14 sierpnia 2008 r. (II FSK 678/08) stwierdzono iż: "Zestawienie treści art. 5a pkt 6 i art. 14 ust. 2, art. 13 pkt 9, art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na to, że jeżeli w ramach działalności wykonywanej zarówno, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła".

Jak podkreślano we wcześniejszym orzecznictwie - np. w wyroku NSA z dnia 9 grudnia 1998 r. (sygn. - akt SA/Sz 252/98), wyroku NSA z dnia 13 maja 1999 r. (sygn. akt SA/Po 1817/98), czy też wyroku NSA z dnia 16 czerwca 1999 r. (sygn. akt SA/Sz 1124/98) - wyróżnienie źródeł przychodów w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma charakteru rozłącznego. Oznacza to, że w zależności od okoliczności, określone przychody mogą zostać zaliczone do takiego lub innego spośród przewidzianych ustawą źródeł przychodów.

Powyższa teza odnosi się w szczególności do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej obejmujących także przychody, które mogłyby zostać zaliczone do innych źródeł przychodów wymienionych w art. 10. Podstawowym kryterium, którego spełnienie pozwala na zaliczenie danego przychodu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jest związek uzyskanego przychodu z prowadzoną przez podatnika działalnością, która charakteryzować się powinna następującymi cechami:

Powyższe elementy wyróżnione zostały w orzecznictwie jeszcze przed wprowadzeniem do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji legalnej pojęcia "pozarolnicza działalność gospodarcza" zawartej w przepisie art. 5a pkt 6 cytowanej ustawy - por. uchwała SN z dnia 11 października 1996 r. (sygn. akt III RN 4/96), wyrok NSA z dnia 13 maja 1999 r. (sygn. akt SA/PO 1817/98), a także wyrok NSA z dnia 14 marca 2002 r. (sygn. akt I SA/Wr 2057/99).

Wskazane wyżej cechy pozwalały na ustalenie, czy dane przychody można było uznać za uzyskane ze źródła przychodów w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też nie.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż do innych istotnych cech działalności gospodarczej należy zaliczyć jej zawodowy (stały) charakter, powtarzalność podejmowanych działań, podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania i uczestnictwo w obrocie gospodarczym (tak Sąd Najwyższy w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 6 grudnia 1991 r., III CZR 117/91, OSNCP 1992 Nr 5 poz. 65). Dalej strona wskazuje, iż wprowadzona do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicja "pozarolniczej działalności gospodarczej" stanowi odzwierciedlenie tez zawartych w orzecznictwie, tak więc poglądy wyrażane przez sądy pozostają w pełni aktualne na gruncie tej definicji.

Sąd Najwyższy w jednej z powołanych wyżej uchwał uznał też, że przy ocenie zakresu pojęcia działalności gospodarczej nie można abstrahować od zamiaru podmiotu prowadzącego działalność. (podkreślenie Wnioskodawcy).

Tezę powyższą doskonale obrazuje przykład przychodów z najmu/dzierżawy, co do których ustawodawca wprowadził różne reżimy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w zależności od tego, czy uzyskiwane są zgodnie z zamiarem podatnika w ramach działalności gospodarczej, czy też nie.

Przepisy art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają wyliczenie szeregu przychodów, które uznawane są "również" za przychody z działalności gospodarczej. Na tle stosowania ww. przepisów można spotkać się ze stanowiskiem, iż przychód ze sprzedaży praw do znaku towarowego, który nie został nabyty ale został "wytworzony" przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą i sprzedającego taki znak w ramach tej działalności, został wyłączony z przychodów z działalności gospodarczej albowiem prawa do takich znaków nie są "wartościami niematerialnymi i prawnymi ujętymi w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych" o których mowa w przepisie art. 14 ust. 2 pkt 1c ww. ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy nie wymienienie jakiegoś przychodu w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie oznacza, iż przychód taki nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. W opinii strony przepisy art. 14 ust. 2 ww. ustawy pełnią jedynie rolę uzupełniającą i podkreślającą, a ich celem jest to aby opisane w nich przychody uzyskane przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą nie "wymykały się" spod ogólnej zasady.

Jeżeli więc dane prawa majątkowe, takie jak własne znaki towarowe tzn. nienabyte od osób trzecich, nie są wyspecyfikowane w przepisie art. 14 ust. 2, to przychody uzyskane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z ich wykorzystywania do tej działalności, a następnie ze sprzedaży w ramach tej działalności nie tracą cech przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. W takiej bowiem sytuacji takle prawa majątkowe niebędące składnikami majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2, w ogóle nie są składnikami majątku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ujęcie bowiem własnych znaków towarowych w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oznacza, iż nie funkcjonują one jako aktywa przedsiębiorcy i nie są tym samym "składnikami majątku", zdefiniowanymi na potrzeby przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a ust. 1 pkt 2 tej ustawy.

W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że związek sprzedaży danego składnika majątkowego z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą istnieje wówczas, gdy:

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarte zostały przepisy wyłączające sprzedaż konkretnych składników majątkowych z przychodów z działalności gospodarczej (por. art. 10 ust. 3) i kwalifikujące je do przychodów z innego źródła. Nie odnosi się to jednak do przychodów ze sprzedaży znaków towarowych.

Zatem, ponieważ Wnioskodawca będzie wykorzystywał własne znaki towarowe do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (także poprzez udzielanie licencji na korzystanie z nich przez inne podmioty), to także zbycie (przeniesienie praw ochronnych do tych znaków) powinno być traktowane jako to samo źródło przychodów - działalność gospodarcza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.