IPPB1/415-48/11-2/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2011 r. (data wpływu 14 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu umorzonych pożyczek - jest prawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu umorzonych pożyczek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym ze wspólników spółki komandytowej, zwanej dalej "Spółką". Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. Wnioskodawca udzielił spółce pożyczek, zwanych dalej "pożyczkami" przed ich przekształceniem ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę. Wnioskodawca udzielił pożyczek jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Wnioskodawcy przysługuje, jako komandytariuszowi X% udziału w zysku spółki. Oznacza to, że w X% Wnioskodawca, jako udziałowiec spółek, jest sam dla siebie pożyczkodawcą, czyli udzielił pożyczek sam sobie. Wnioskodawca planuje umorzenie części lub całości kwot pożyczek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy z tytułu umorzenia części lub całości należnych Wnioskodawcy od spółki kwot tytułem zwrotu udzielonych pożyczek Wnioskodawca, jako pożyczkodawca dla spółki, nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Zdaniem Wnioskodawcy z tytułu umorzenia części lub całości należnych wnioskodawcy od Spółki kwot tytułem zwrotu udzielonych pożyczek wnioskodawca, jako wspólnik spółki, nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Stanowisko to wynika z faktu, że Wnioskodawca pozostawać będzie wspólnikiem spółki osobowej, co oznacza, że w części przypadającej na jego udział w zysku spółki umorzy część lub całość należnych Wnioskodawcy od spółki kwot tytułem zwrotu udzielonych pożyczek sam sobie. A skoro tak, to nie może tu być mowy o nieodpłatnym świadczeniu - Wnioskodawca nie może sam sobie niczego świadczyć nieodpłatnie.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje pełne potwierdzenie w interpretacji indywidualnej o sygn. IPPB1/415-1383/08-2/ES wydanej w dniu 4 marca 2009 r., doręczonej wnioskodawcy w dniu 12 marca 2009 r. Wnioskodawca zgadza się całkowicie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, wyrażonym w tej interpretacji: " z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie "dla siebie samego" w takim zakresie, w jakim "przychody i koszty spółki osobowej" stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Zatem w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu przez tego wspólnika przychodu "z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń", bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik - w sensie podatkowym - "świadczył samemu sobie".

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż z tytułu umorzenia odsetek od pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę spółce nie będą dla Wnioskodawcy przychodem tytułem nieodpłatnego świadczenia w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku spółki - należy uznać za prawidłowe"

Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji o sygn. IPPB1/415-651/10-2/ES, doręczonej Wnioskodawcy w dniu 20 października 2010 r.: "...z podatkowego punku widzenia jest to świadczenie dla samego siebie w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółki osobowej stanowią jego przychody i koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody są równe jego kosztom. Jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt".

Przedmiotowe interpretacje zostały wydane w podobnych sprawach (podstawą ich wydania było stwierdzenie że w zakresie, w jakim wspólnik uczestniczy w zysku spółki, świadczy on sam sobie). Ponieważ od dnia wydania interpretacji do dnia złożenia przez Wnioskodawcę niniejszego wniosku nie uległy zmianie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wnioskodawca uważa, że jego stanowisko wyrażone w niniejszym wniosku jest z całą pewnością prawidłowe. Wnioskodawca jest również głęboko przekonany że Dyrektor Izby Skarbowej wydał powyższe interpretacje w sposób całkowicie zgodny z obowiązującymi przepisami a skoro tak, to Wnioskodawca jest pewny, że w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku Dyrektor Izby Skarbowej uzna stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w przeciwnym razie musiałby zaprzeczyć zgodności z prawem wydanych uprzednio przez siebie interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Regulacja prawna umowy pożyczki zawarta jest w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - dalej: k.c.).

Zgodnie z definicją zawartą w ww. przepisie, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej ilości. Odpłatność lub jej brak nie przesądza o ważności zwartej umowy pożyczki.

Z treści ww. przepisu wynika, że umowa pożyczki, w zależności od woli stron, może być umową odpłatną, bądź nieodpłatną. W obrocie gospodarczym umowa pożyczki jest z reguły umową odpłatną, a jej odpłatność wyraża się w jej oprocentowaniu. W konsekwencji otrzymanie pożyczki jest obojętne podatkowo. Zmiana charakteru świadczenia uzyskanego w drodze pożyczki następuje w przypadku jej umorzenia.

Zgodnie z treścią art. 508 Kodeksu cywilnego zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Z brzmienia tego przepisu wynika, że zwolnienie z długu dochodzi do skutku w wyniku umowy stron. Na gruncie prawa podatkowego umorzenie pożyczki oraz odsetek, poprzez zawarcie umowy o zwolnieniu z długu jest zdarzeniem powodującym powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przy czym w przypadku umorzenia pożyczki lub należnych odsetek wartość umorzonej należności stanowi przychód dłużnika.

Termin "nieodpłatne świadczenie" w rozumieniu przepisów podatkowych ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenia w sensie cywilistycznym, lecz także zdarzenia gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. wyrok WSA z dnia 13 kwietnia 2005 r., Sygn. akt III SA/Wa 928/04, LEX nr 166046).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest jednym ze wspólników spółki komandytowej. Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. Wnioskodawca udzielił spółce pożyczek przed ich przekształceniem ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę. Wnioskodawca udzielił pożyczek jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Wnioskodawca planuje umorzenie części lub całości kwot pożyczek.

W świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie rozpoznaje się przychodu w postaci utraconych korzyści np. umorzonych pożyczek.

W związku z powyższym umorzenie części lub całości kwot pożyczek nie będzie wywoływało skutków podatkowych u pożyczkodawcy, a zatem umorzone pożyczki nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy jako pożyczkodawcy przychodu.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037) "spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana". Z przepisu tego wynika m.in., że majątek takiej spółki stanowi jej wyłączną własność. Jednakże spółki osobowe prawa handlowego (do których należy m.in. spółka komandytowa) nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, takimi podatnikami są wspólnicy takiej spółki.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Opisaną wyżej zasadę proporcjonalnego udziału stosuje się analogicznie do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie "dla siebie samego" w takim zakresie, w jakim "przychody i koszty spółki osobowej" stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom. Jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt.

Zatem w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu przez tego wspólnika przychodu "z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń", bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik - w sensie podatkowym - "świadczył samemu sobie".

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż z tytułu umorzenia części lub całości należnych Wnioskodawcy od spółki kwot tytułem zwrotu udzielonych pożyczek Wnioskodawca, jako pożyczkodawca dla spółki, nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym oraz jako wspólnik spółki, nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu nieodpłatnego świadczenia należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.