IPPB1/415-466/10-5/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2010 r. (data wpływu 12 maja 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2010 r. złożonym na wezwanie z dnia 22 lipca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej wkładu do Spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej wkładu do Spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca ("Wnioskodawca" lub "Wspólnik") zamierza przystąpić do osobowej spółki prawa handlowego (spółki jawnej, spółki partnerskiej, spółki komandytowej) lub do spółki cywilnej ("Spółka osobowa"). Aby pokryć wkłady w Spółce osobowej, planuje on wnieść wkład niepieniężny w postaci lokali i budynków użytkowych ("Wkład" lub "Nieruchomości").

Nieruchomości te nie będą u Wnioskodawcy spełniać warunków do uznania ich za środek trwały. Nieruchomości są obecnie przedmiotem umów najmu, zawieranych nie w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (Wnioskodawca opodatkowuje przychód z tego tytułu na zasadach określonych w art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, Dz. U. z 1998 r. Nr 144 poz. 930 z późn. zm.).

Wkład będzie wykorzystywany przez Spółkę osobową w prowadzonej działalności gospodarczej, co będzie się wiązało z wykazaniem go w ewidencji środków trwałych. Niewykluczone jest, że Wkład będzie przedmiotem odpłatnego zbycia (np. sprzedaż). Możliwe, iż transakcja ta dokonana będzie w ciągu 12 miesięcy od wniesienia Wkładu do Spółki osobowej bądź też zbycie nastąpi później.

Pozostali wspólnicy Spółki osobowej również wnosić będą do niej Wkłady.

Niektóre Wkłady mogą stanowić u Wnioskodawcy lub innych wspólników przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa lub też mogą być pojedynczym aktywem (składnikiem majątkowym), lub luźnym zespołem składników majątkowych, niestanowiących przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 5a pkt 3 i 4 Ustawy PIT.

Pismem z dnia 5 sierpnia 2010 r. (data wpływu: 9 sierpnia 2010 r.) Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie z dnia 22 lipca 2010 r. poinformował, iż: - przedmiotem wkładu Wnioskodawcy będą budynki i lokale użytkowe. Lokale i budynki użytkowe jednoznacznie zdefiniowano jako Wkład lub Nieruchomość. Inni wspólnicy także będą wnosili Wkłady. Jeśli zaś tak Wnioskodawca jak i inni wspólnicy wnosiliby do Spółki osobowej inne składniki majątku jako wkład (np. akcje lub udziały lub lokale mieszkalne), to powinno być oczywiste, iż ocena prawna takich zdarzeń nie była przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

* nieruchomości są obecnie przedmiotem umów najmu, zawieranych nie w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (Wnioskodawca opodatkowuje przychód z tego tytułu na zasadach określonych w art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), Wnioskodawca jest "prywatnym" właścicielem Wkładu.

* nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania ww. nieruchomości do momentu wniesienia Wkładu.

* nieruchomości te nie będą u Wnioskodawcy spełniać warunków do uznania ich za środek trwały.

* lokale i budynki użytkowe nie będą towarem handlowym w Spółce osobowej.

* pozostali wspólnicy Spółki osobowej również wnosić będą do niej Wkłady" zdefiniowane wcześniej jako lokale i budynki użytkowe, nie wskazując innych kwalifikacji prawnych tych lokali i budynków to jest oczywiste, że zakresem takiego sformułowania jest objęta każda sytuacja, tj. także taka sytuacja, gdzie takie składniki mogłyby lub nie być ujęte w ewidencji środków trwałych oraz prowadzona ewentualnie przez innych wspólników działalność gospodarcza mogłaby lub nie być zlikwidowana po wniesieniu Wkładu. Możliwa jest jednak także inna sytuacja, tj. taka, że inni wspólnicy w ogóle nie prowadzili przed wniesieniem Wkładu pozarolniczej działalności gospodarczej. Innymi wspólnikami Spółki osobowej mogłyby być tak osoby fizyczne jak i osoby prawne. We wniosku bowiem nie wskazywano, kto może być tym innym wspólnikiem. Może to być także fundacja lub stowarzyszenie. Mogą to być podmioty polskie i zagraniczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w przedmiotowym wniosku nr 2 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Przedmiotowy wniosek w zakresie pytania oznaczonego nr 1 i nr 3 zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, za wartość początkową przedmiotów Wkładu przyjąć należy ich wartość określoną przez Wspólnika w akcie notarialnym, którym wnosi on Wkład do Spółki osobowej, nie wyższą jednak od wartości rynkowej Nieruchomości na dzień wniesienia.

Za stanowiskiem takim przemawia brzmienie art. 22g ust. 4 Ustawy PIT: "za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się (...) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu".

Sposób ustalenia wartości rynkowej precyzuje ust. 16 cytowanego artykułu, stanowiący, iż przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. Przepis ten w ust. 3 stanowi, że wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pogląd ten nie budzi wątpliwości w orzecznictwie. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 maja 2009 r. (sygn. akt II FSK 201/08) stwierdził, iż wartość początkową "ustala się (...) jako wartość przyjętą przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu". Tak też zinterpretował ten przepis Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który w wyroku z dnia 26 stycznia 2010 r. (sygn. I SA/Gd 903/09) uznał, iż "W przypadku zbycia wniesionej do spółki komandytowo-akcyjnej nieruchomości kosztem uzyskania przychodu dla danego wspólnika będzie (proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej) wartość początkowa tej nieruchomości, ustalona w chwili wniesienia aportu do spółki, określona w akcie notarialnym przenoszącym jej własność na rzecz spółki (...). Zatem w sytuacji, gdy spółka komandytowo-akcyjna dokona sprzedaży gruntu, wniesionego przez wspólnika aportem do spółki, wspólnicy spółki określą koszty uzyskania tego przychodu w postaci wartości nieruchomości, jak również wszelkie inne koszty związane z nieruchomością (niezaliczone wcześniej do kosztów podatkowych), poniesione pomiędzy dniem nabycia nieruchomości w drodze aportu, a dniem jej zbycia, w tym o wartość nakładów poniesionych przez spółkę komandytowo-akcyjną. Podobnie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 sierpnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Sz 464/09) zwrócono uwagę, iż "sposób ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej (...) ustala się ją jako wartość przyjętą przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu". Identyczne jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wyrażone w interpretacjach indywidualnych: z dnia 8 stycznia 2009 r., sygn. IPPB1/415-1193/08-3/ES, z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. IPPB1/415-349/09-6/EC oraz z dnia 1 września 2009 r. sygn. IPPB1/415-464/09-5/MT oraz poglądem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonym w interpretacji indywidualnej dnia 12 grudnia 2008 r., sygn. ILPB1/415-745/08-S/IM.

Od tak ustalonej wartości początkowej będą dokonywane odpisy amortyzacyjne, zgodnie z przepisem art. 22h ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT, który stanowi, iż: "odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów".

Odpisy te stanowić będą koszty uzyskania przychodów u Wspólnika Spółki osobowej, na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 22 ust. 8 Ustawy PIT w zw. z art. 22a-22o oraz art. 23 Ustawy PIT - oraz stosownie do przysługującego mu udziału w zyskach, o czym mówi art. 8 ust. 1 Ustawy PIT. Dotyczy to także kosztów (na podstawie art. 8 ust. 2 Ustawy PIT) Wnioskodawcy z tytułu odpisów amortyzacyjnych od Wkładów wniesionych do Spółki osobowej przez innych jej wspólników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż interpretacja dotyczy ustalenia wartości początkowej wkładu w postaci nieruchomości wniesionych przez Wnioskodawcę, od którego odpisy amortyzacyjne mogą stanowić koszt uzyskania przychodów. Oznacza to, że nie ma ona mocy wiążącej dla innych wspólników spółki osobowej lub cywilnej, bowiem interpretacja wywiera skutek wyłącznie w stosunku do tego podmiotu, do którego jest skierowana - w omawianym przypadku do Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wszystkich wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy - Ordynacja podatkowa przez poszczególne osoby fizyczne - wspólników.

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia organów skarbowych oraz wyroki sądów administracyjnych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów skarbowych i wyroki sądów administracyjnych, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.