IPPB1/415-463/13-2/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowanego na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup innego lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowanego na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup innego lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 24 sierpnia 2006 r. Wnioskodawca kupił lokal mieszkalny (mieszkanie 1). Zakup ten był w części finansowany kredytem mieszkaniowym zaciągniętym dnia 11 października 2005 r. (kredyt 1). Z tytułu spłaty tego kredytu Wnioskodawca korzystał w latach 2006-2008 z tzw. ulgi odsetkowej na podstawie art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. W dniu 31 października 2008 r. Wnioskodawca dokonał całkowitej spłaty ww. kredytu (kredyt 1). Dnia 30 czerwca 2009 r. Wnioskodawca dokonał wraz z żoną zakupu lokalu mieszkalnego (mieszkanie 2). Zakup ten w części finansowany był kredytem mieszkaniowym zaciągniętym dnia 13 stycznia 2009 r. (kredyt 2) w ramach, którego Wnioskodawca nie korzystał z ulgi odsetkowej. Dnia 6 stycznia 2010 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego zakupionego dnia 24 sierpnia 2006 r. (mieszkanie 1), a przychód ze sprzedaży Wnioskodawca przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego dnia 13 stycznia 2009 r. (kredyt 2). Dnia 28 listopada 2011 r. Wnioskodawca złożył korektę zeznań podatkowych za lata 2006-2008, gdzie zrezygnował z ulgi odsetkowej i zwrócił kwotę tej ulgi wraz z odsetkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w wyżej opisanej sytuacji Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.

Zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu zwolnienie od podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e. Złożone korekty za lata kiedy Wnioskodawca korzystał z ulgi odsetkowej skasowały tę ulgę i nie może ona być brana pod uwagę przy ocenie spełnienia warunków ulgi mieszkaniowej. Ocena czy Wnioskodawca spełnił wszystkie przesłanki do skorzystania z ulgi mieszkaniowej powinna nastąpić po dwóch latach od sprzedaży mieszkania (mieszkanie1), tj. 6 stycznia 2012 r., a nie w momencie sprzedaży mieszkania czy też przeznaczenia środków na cele mieszkaniowe. Zdaniem Wnioskodawcy straciłby on prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej, jeżeli do 6 stycznia 2012 r. nie zrezygnowałby z ulgi odsetkowej, a stosowną korektę zeznań podatkowych złożył przed tą datą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prawo do sprzedanego w dniu 6 stycznia 2010 r. lokalu mieszkalnego nabył w 2006 r. Zatem w przedmiotowej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w tej ustawie w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. pkt 8 lit. a - c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 28 ust. 2a tejże ustawy, powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy, którzy w terminie 14 dnia od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego były przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

Analizując możliwość zwolnienia z opodatkowania kwot wydatkowanych na spłatę kredytu mieszkaniowego, stwierdzić należy, że z powołanych wyżej przepisów wynika, iż podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy.

Powyższe oznacza, że ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., mają prawo korzystać m.in. podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbytej nieruchomości oraz innych nieruchomości mieszkalnych, pod warunkiem, że jest to nieruchomość wymieniona w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a - w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Należy jednak podkreślić, że zgodnie z cyt. art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Korzystanie bowiem z tzw. "ulgi odsetkowej" wyklucza jednoznacznie możliwość wykazania jako zwolnienia spłaty kredytu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ww. ustawy.

Stosownie do powyższego należy stwierdzić, że ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ma prawo skorzystać podatnik, który w chwili dokonywania spłaty kredytu i odsetek dysponował przychodem ze sprzedaży nieruchomości oraz nie korzystał lub nie korzysta z ulgi odsetkowej na podstawie art. 26b.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż z tytułu spłaty kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania nr 1 Wnioskodawca korzystał w latach 2006-2008 z tzw. ulgi odsetkowej. W dniu 30 czerwca 2009 r. Wnioskodawca wraz z małżonką dokonał zakupu lokalu mieszkalnego (mieszkanie 2), którego zakup finansowany był w części kredytem mieszkaniowym zaciągniętym 13 stycznia 2009 r. Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zakupionego w 2006 r. Wnioskodawca przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego w 2009 r. na kupno kolejnego lokalu mieszkalnego (mieszkanie 2). Dnia 28 listopada 2011 r. Wnioskodawca złożył korektę zeznań podatkowych za lata 2006-2008, gdzie zrezygnował z ulgi odsetkowej i zwrócił kwotę tej ulgi wraz z odsetkami.

W tym miejscu wskazać należy, iż stosownie do art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) przyznaje podatnikom, płatnikom i inkasentom uprawnienie do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji podatkowej, poza wyjątkowymi sytuacjami, określonymi w odrębnych przepisach. Zgodnie z § 2 tego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Jeżeli podatnik dokona korekty zeznań podatkowych za lata, w których korzystał z odliczeń mieszkaniowych, w myśl art. 81 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz ureguluje zaległe zobowiązania podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę będzie to traktowane jak niekorzystanie z ww. ulg. W tym stanie podatnik faktycznie nie skorzystał z ulg podatkowych, bowiem poniósł finansowe konsekwencje związane z zapłaceniem w latach ubiegłych niższego podatku.

Przepisy Ordynacji podatkowej nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość ze zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracje (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

Reasumując mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż korekta deklaracji podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2006-2008 skutkująca rezygnacją z tzw. ulgi odsetkowej i zapłatą zaległego podatku nastąpiła w dwuletnim okresie (tekst jedn.: 28 listopada 2011 r.), liczonym od dnia sprzedaży (tekst jedn.: 6 stycznia 2010 r.). Złożenie korekty zeznań podatkowych spowodowało, że Wnioskodawca skorygował zobowiązanie podatkowe ze skutkiem wstecznym i w konsekwencji w obrocie prawnym pozostała deklaracja podatkowa w wersji złożonej, tj. korektą deklaracji, czyli bez wykazania tzw. ulgi odsetkowej. Tym samym wyeliminowana została przesłanka negatywna z art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., do zastosowania zwolnienia przedmiotowego dla przychodów uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu, o który mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.