IPPB1/415-4/07-8/AG - Zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów spółki komandytowej wydatków poniesionych na opłacenie składek dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego pracowników, zleceniobiorców oraz członków rodzin pracowników i zleceniobiorców.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2007 r. (data wpływu 4 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów jest:

W dniu 4 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczania kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz w zakresie obowiązków płatnika związanych z wydatkami ponoszonymi przez wnioskodawcę na dodatkowe ubezpieczenie zdrowotne pracowników oraz członków ich rodzin. Opłata została uiszczona w kwocie 75 zł, tj. w wysokości odpowiadającej jednemu zdarzeniu przyszłemu. W odpowiedzi na wezwanie Nr IPPB1/415-4/08-2/AG z dnia 13 lutego 2008 r. wnioskodawca uiścił w dniu 20 lutego 2008 r. dodatkową opłatę w kwocie 75 zł i wniósł o wydanie interpretacji w zakresie obydwu zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Kancelaria prawna X Spółka komandytowa (dalej wnioskodawca) ma zamiar zawrzeć w 2008 r. umowę z firmą oferującą grupowe ubezpieczenia zdrowotne (dalej ubezpieczyciel). W ramach zawartej umowy pracownicy wnioskodawcy, osoby pozostające z nim w stałym stosunku zlecenia (adwokaci i radcowie prawni) oraz wybrani członkowie rodzin ww. osób będą uprawnieni do korzystania w określonym zakresie z usług oznaczonych prywatnych zakładów opieki zdrowotnej. Koszty świadczeń wykonanych przez prywatne zakłady opieki zdrowotnej na rzecz tych osób pokrywać będzie ubezpieczyciel z tytułu ubezpieczenia. Wnioskodawca będzie płacił ubezpieczycielowi miesięczną składkę, której wysokość uzależniona będzie od ilości ubezpieczonych przez wnioskodawcę osób. Wnioskodawcy znana jest część składki jaka przypadać będzie na każdą ubezpieczoną osobę.

Pismami z dnia 13 marca 2008 r. i 17 marca 2008 r. wnioskodawca doprecyzował, iż umowa ubezpieczenia, którą zamierza zawrzeć z ubezpieczycielem wnioskodawca mieści się w grupach wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. Nr 124, poz. 1151) tj. grupy 1 i 5 Działu I oraz grupy 1 i 2 Działu II. Uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu zawartych umów nie będzie pracodawca (wnioskodawca) i umowa ta będzie wykluczała w okresie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym będzie zawarta wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy oraz wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stanowisko wnioskodawcy do pytania nr 1: Kancelaria Prawna stanowi zespół złożony zarówno z osób pozostających w stosunku pracy (radcowie prawni, księgowość, personel pomocniczy) jak i osób, które z uwagi na obowiązujące je przepisy ustawy - Prawo o adwokaturze, działają w ramach umów zlecenia (adwokaci). Jednocześnie współpraca z adwokatami w oparciu o umowy zlecenia jest dla kancelarii niezbędna z uwagi na potrzeby klientów. Mając na względzie powyższe nieuprawnionym byłby pogląd o różnicowaniu wydatków poniesionych przez wnioskodawcę na pracowników od wydatków poniesionych na adwokatów. W interpretacjach urzędów skarbowych prezentowany jest pogląd o możliwości uznania kosztów zapewnienia dodatkowej opieki medycznej pracowników za koszt uzyskania przychodu (vide postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego: Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 4 maja 2007 r. Sygn. 1472/ROP1/423-100/07/RM, Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 24 lipca 2007 r. Sygn. ZD/4061-84/07). Również wydatki ponoszone przez przedsiębiorcę na opiekę zdrowotną osób nie będących jego pracownikami. Jeżeli działania tych osób mają bezpośredni wpływ na dochody i funkcjonowanie przedsiębiorstw uznawane były w interpretacjach za koszt uzyskania przychodu (vide postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Urzędu Skarbowego w Sieradzu z dnia 13 sierpnia 2007 r. Sygn. US I/415/20/07/SŁ). Mając więc na względzie charakter działań wykonywanych przez adwokatów w ramach Kancelarii Prawnej, a także ugruntowany w postanowieniach organów podatkowych pogląd, wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zarówno wydatki na ubezpieczenie zdrowotne pracowników jak i osób nie będących pracownikami lecz pozostających w stosunku quasi-pracowniczym (adwokaci) z wnioskodawcą, stanowić będą dla wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Stanowisko wnioskodawcy do pytania nr 3: W ocenie wnioskodawcy brak jest podstaw do uznania wydatków ponoszonych przez wnioskodawcę na ubezpieczenie zdrowotne członków rodzin jego pracowników i zleceniobiorców (adwokatów) za koszt uzyskania przychodu (vide postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Urzędu Skarbowego w Sieradzu z dnia 13 sierpnia 2007 r. Sygn. US I/415/20B/07/SŁ. W związku z powyższym wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na składki ubezpieczenia zdrowotnego członków rodzin pracowników i zleceniobiorców (adwokatów) nie będą stanowić dla niego kosztu uzyskania przychodu.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania dotyczące rozliczania kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (pytanie nr 1 i nr 3).

Wniosek w zakresie obowiązków płatnika związanych z wydatkami ponoszonymi przez wnioskodawcę na dodatkowe ubezpieczenie zdrowotne pracowników i zleceniobiorców oraz członków ich rodzin (pytanie nr 2 i nr 4) zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego wyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka grupy 1, 3 i 5 działu I oraz grupy 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. Nr 124, poz. 1151) jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

Z powyższej regulacji prawnej wynika, że w przypadku zawarcia umowy ubezpieczenia na rzecz pracowników kosztami uzyskania przychodów są jedynie składki opłacone przez pracodawcę z tytułu umów dotyczących ryzyka grupy 1, 3 i 5 działu I oraz grupy 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do cytowanej ustawy o działalności ubezpieczeniowej.

Z załącznika do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej do wskazanych w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umów ubezpieczenia należą:

Z powyższego wynika, iż składki opłacone przez wnioskodawcę z tytułu zawartej na rzecz pracowników umowy grupowego ubezpieczenia zdrowotnego mogą stanowić koszty uzyskania przychodów pod warunkiem wypełnienia w zawartej umowie pozostałych przesłanek tj. uprawnionym do otrzymania świadczenia nie może być wnioskodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy oraz wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Względem uznania za koszt uzyskania przychodów składek ubezpieczeniowych opłaconych za osoby pozostające z wnioskodawcą w stałym stosunku zlecenia (adwokaci) należy wskazać definicję legalną terminu "pracownik" zawartą w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powołanym przepisem za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Definicje legalne wprowadzone przez ustawodawcę mają na celu usunięcie wątpliwości co do znaczenia definiowanych wyrażeń. Podkreślić należy, że jeżeli w tekście prawnym występują definicje legalne to nie jest dopuszczalne, aby przyjąć inne znaczenie danego wyrażenia. A zatem z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wynika, że nie jest pracownikiem w rozumieniu ustawy osoba świadcząca pracę na podstawie umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy agencyjnej lub innej umowy o świadczenie usług. Użycie przez wnioskodawcę sformułowania "stosunek quasi-pracowniczy" co oznacza prawie, niemal, jak gdyby pracowniczy również jest potwierdzeniem takiej wykładni.

Wobec powyższego składki opłacone przez wnioskodawcę na rzecz zleceniobiorców (adwokatów) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, bowiem nie zostały spełnione wszystkie przesłanki wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, że możliwość uwzględniania w kosztach składek zapłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia dotyczy tylko i wyłącznie pracowników. Zatem kosztem uzyskania przychodów nie będą również składki płacone z tytułu umów ubezpieczenia zdrowotnego dla członków rodzin pracownika jak również członków rodzin zleceniobiorców. Nie są oni bowiem pracownikami wnioskodawcy, a zatem wydatków poniesionych z tego tytułu nie można traktować jako kosztów pracowniczych.

Reasumując - na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego w związku z powołanymi wyżej przepisami należy stwierdzić, iż składki ubezpieczeniowe opłacone z tytułu umów zawartych na rzecz pracowników mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast brak jest podstaw do uznania za koszty uzyskania przychodów opłaconych składek ubezpieczeniowych na rzecz osób pozostających w stałym stosunku zlecenia (adwokatów) oraz na rzecz członków rodzin zarówno pracowników jak i zleceniobiorców.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.