IPPB1/415-394/09-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 22.05.2009 (data wpływu 28 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie wygaśnięcia obowiązku podatkowego poprzez zapłatę zaliczek na podatek dochodowy oraz podatku przez posłańca (wyręczyciela) - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie wygaśnięcia obowiązku podatkowego poprzez zapłatę zaliczek na podatek dochodowy oraz podatku przez posłańca (wyręczyciela).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (zwanej dalej: "Spółką") i uzyskuje z uczestnictwa w niej przychód. Przychód z działalności gospodarczej Spółki jest zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznawany przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do wysokości jego udziału w Spółce.

Z tytułu uczestnictwa w Spółce, Wnioskodawca opłaca miesięczne zaliczki na poczet podatku dochodowego, jak również podatek. Zarówno zaliczki na podatek dochodowy Wnioskodawcy, jak również podatek roczny są obliczane przez dział księgowości Spółki. Następnie, kwoty zaliczek na podatek dochodowy oraz samego podatku są przelewane przez pracowników księgowości Spółki na rachunek Urzędu Skarbowego. Przelewając kwoty zaliczek na podatek dochodowy oraz samego podatku, pracownicy Spółki działają jako posłańcy (wyręczyciele) dokonując jedynie technicznej operacji przelewu o czym urząd skarbowy został - poinformowany zarówno przez Wnioskodawcę, jak i przez Spółkę na piśmie.

Kwoty zaliczek na podatek oraz samego podatku są uiszczane wprawdzie z konta bankowego należącego do Spółki, jednakże na konto urzędu skarbowego faktycznie przelewane są środki pieniężne, do których prawo ma Wnioskodawca. Są to bowiem środki należne Wspólnikowi z tytułu zysku wypracowanego przez Spółkę w wysokości wynikającej z uchwał podejmowanych wspólników. Oznacza to, iż zarówno zaliczka na podatek, jak i sam podatek nie jest płacony z majątku Spółki, lecz z majątku Wnioskodawcy tj. ze środków należnych do Wnioskodawcy wynikających z należnego na rzecz Wnioskodawcy zysku wypracowanego przez Spółkę. Kwoty pieniężne, które Spółka przelewa na rachunek urzędu skarbowego działając jako posłaniec Wnioskodawcy, mają więc charakter środków powierzonych Spółce przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy zapłata zaliczek na podatek dochodowy jak również podatku przez Spółkę działającą w charakterze posłańca (wyręczyciela) Wnioskodawcy powoduje wygaśnięcie obowiązku podatkowego Wnioskodawcy poprzez jego zapłatę zgodnie z art. 59 ust. 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przelew bankowy kwoty zaliczki na podatek oraz samego podatku na konto urzędu skarbowego dokonany przez Spółkę działającą w charakterze posłańca (wyręczyciela) Wnioskodawcy, spowoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy poprzez zapłatę zgodnie z art. 59 ust. 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej.

Zgodnie z art. 59 ust. 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej zobowiązanie podatkowe może wygasnąć w całości lub w części poprzez zapłatę.

Jednocześnie, zgodnie z art. 60 § 1 pkt 2 Ordynacji Podatkowej w obrocie bezgotówkowym za termin zapłaty podatku uważa się dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika na podstawie polecenia przelewu.

Wnioskodawca wskazuje, iż orzecznictwo sądów administracyjnych wyłączając możliwość wygaśnięcia zobowiązania podatkowego poprzez zapłatę podatku przez osobę trzecią na podstawie umowy cywilnoprawnej, dopuściło jednocześnie możliwość wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek zapłaty podatku przez posłańca (wyręczyciela) zajmującego się jedynie techniczną stroną zapłaty podatku (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 2008 r. I FPS 8/07).

W stanie taktycznym dotyczącym Wnioskodawcy, Spółka działając jako posłaniec, za pomocą pracowników działu księgowego Spółki, dokonuje w drodze polecenia przelewu z rachunku bankowego Spółki, wpłaty na konto organu podatkowego kwot zaliczek na podatek oraz samego podatku do których uiszczenia zobowiązany jest Wnioskodawca.

O fakcie działania Spółki w charakterze posłańca Wnioskodawcy, urząd skarbowy właściwy dla Wnioskodawcy został powiadomiony zarówno przez Spółkę, jak i przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, strona wskazuje, iż kwota znajdująca się na rachunku bankowym Spółki, z którego następuje przelew zaliczek na podatek oraz samego podatku jest faktycznie kwotą należną dla Wnioskodawcy z tytułu podziału zysku wypracowanego przez Spółkę, a tym samym stanowi część jego majątku. Oznacza to, iż faktycznie środki znajdujące się na rachunku bankowym Spółki są środkami powierzonymi Spółce przez Wnioskodawcę. Tym samym, w stanie faktycznym dotyczącym Wnioskodawcy nie dojdzie do zapłaty zaliczek na podatek oraz podatku z majątku Spółki.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż w wyniku działania Spółki w charakterze posłańca, nie dojdzie do przejścia na Spółkę jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy również na drodze cywilnoprawnej.

Oznacza to, zdaniem strony, iż pomimo, że dział księgowy Spółki będzie wykonywał czynność techniczną zapłaty na konto urzędu skarbowego zaliczek na podatek oraz podatku Wnioskodawcy działając jako posłaniec Wnioskodawcy, to nadal na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek podatkowy z tytułu osiąganego przez Wnioskodawcę dochodu. W konsekwencji, płatność zaliczek na podatek oraz samego podatku przez Spółkę w formie polecenia przelewu, nie będzie miała charakteru zapłaty podatku przez osobę trzecią, lecz będzie działaniem Spółki, a faktycznie pracowników Spółki działających w charakterze posłańca Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na brak definicji posłańca w Ordynacji Podatkowej, nieuprawnione byłoby ograniczenie możliwości działania posłańca jedynie do transakcji gotówkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ma różnicy pomiędzy zapłatą podatku przez posłańca (np. pracownika Spółki) w obrocie gotówkowym, która została wyraźnie dopuszczona w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. uchwała NSA z dnia 26 maja 2008 r. I FPS 8/07, czy też wyrok NSA z dnia 22 sierpnia 2008 r. II FSK 981/08), a zapłatą podatku przez posłańca w obrocie bezgotówkowym, która zostałaby wykonana przez pracownika Spółki poprzez polecenie przelewu podatku z rachunku bankowego Spółki.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, charakter prawny zapłaty zaliczek na podatek oraz kwot samego podatku wskutek polecenia przelewu z rachunku bankowego posłańca nie różni się w żaden istotny sposób od zapłaty podatku z rachunku bankowego podatnika dokonanego przez osobę trzecią mającą upoważnienie do dysponowania środkami finansowymi znajdującymi się na tym rachunku.

W konsekwencji, strona uważa, iż przyjęcie stanowiska, iż nie jest możliwa efektywna zapłata podatku Wnioskodawcy przez posłańca wskutek polecenia przelewu z rachunku bankowego posłańca, oznaczałoby, iż czynnikiem, który by decydował o efektywności zapłaty podatku nie byłaby wola podatnika zapłaty podatku, lecz jedynie aspekt techniczny tj. bycie przez podatnika stroną umowy rachunku bankowego z którego dokonywany jest przelew.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty.

Ustawodawca w ww. przepisie nie sprecyzował podmiotu, który może dokonać zapłaty podatku.

Przy czym należy zaznaczyć, że wpłata przez osobę trzecią kwoty odpowiadającej kwocie podatku może być uznana za skuteczną zapłatę podatku, gdy wpłacający występuje jako osoba, która działając na rachunek podatnika dokonuje zapłaty z jego zasobów pieniężnych. Działa on w tym przypadku jako podmiot umocowany do zapłaty podatku za podatnika. Nie dokonuje wówczas zapłaty podatku, lecz wpłaty kwoty tytułem podatku. Zapłata podatku ma w tym przypadku wyłącznie wymiar techniczny. W przypadku, gdy osoba trzecia dokonująca wpłaty podatku działa w imieniu i na rachunek podatnika i dokonuje zapłaty podatku ze środków pieniężnych podatnika, należy uznać, że wskutek dokonanej wpłaty nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego podatnika w trybie art. 59 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż jest wspólnikiem spółki komandytowej. Z tytułu uczestnictwa w Spółce, Wnioskodawca opłaca miesięczne zaliczki na poczet podatku dochodowego, jak również podatek roczny. Zarówno kwoty zaliczek na podatek dochodowy, jak i samego podatku rocznego są obliczane przez pracowników działu księgowości spółki, a następnie są przelewane na rachunek Urzędu Skarbowego. Ww. płatności uiszczane są z konta bankowego należącego do Spółki, której Wnioskodawca jest wspólnikiem.

Mając na uwadze powyższe w rozpatrywanej sprawie niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy zapłata zaliczek na podatek dochodowy oraz samego podatku dokonana przez pracowników Spółki komandytowej w roli posłańca (wyręczyciela), stanowi wystarczającą przesłankę do uznania, iż czynność ta powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego u samego Wnioskodawcy.

Stosownie do art. 4 Ordynacji podatkowej obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

W myśl art. 5 ww. ustawy zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 6 Ordynacji podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Tut. Organ pragnie wskazać, iż w świetle powołanych przepisów obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy, jak i samego podatku wynika ze zobowiązania podatkowego, a zobowiązanym do jego zapłacenia jest podatnik, czyli Wnioskodawca.

Zapłata o której mowa w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej, z uwagi na osobisty charakter obowiązku podatkowego, powinna być z założenia dokonana przez samego podatnika.

Stosownie do art. 60 § 1 pkt 2 cyt. ustawy za termin dokonania zapłaty podatku uważa się w obrocie bezgotówkowym - dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika lub rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej na podstawie polecenia przelewu.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy podkreślić, iż ustawodawca wyraźnie wskazał, iż za termin dokonania zapłaty podatku uważa się w obrocie bezgotówkowym - dzień m.in. obciążenia rachunku bankowego podatnika.

Wskazać należy, iż w przypadku spółki komandytowej opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają poszczególni wspólnicy spółki komandytowej, w tym i jej komandytariusze, nie zaś sama spółka osobowa, która jako tzw. ułomna osoba prawna nie ma osobowości prawnej, lecz na mocy art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) ma zdolność prawną, z czym wiąże się możność m.in. nabywania we własnym imieniu praw oraz zaciągania zobowiązań.

Konsekwencją przyznania spółce komandytowej zdolności prawnej, jest zatem możliwość posiadania praw majątkowych, odrębnych od praw majątkowych jej wspólników, czego namacalnym przykładem jest posiadanie rachunku bankowego spółki.

W przedmiotowej sprawie kwoty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz samego podatku są uiszczane z konta bankowego należącego do Spółki, którego w żaden sposób nie można utożsamiać z rachunkiem wspólników.

Spółka komandytowa dokonująca przelewu środków pieniężnych z należącego do niej rachunku bankowego jako zaliczki na podatek dochodowy oraz podatek roczny wspólnika tejże spółki, bez uprzedniego powierzenia jej tych środków, nie może być uznana za posłańca (wyręczyciela). W takiej sytuacji de facto nie dochodzi do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy, jak i podatku rocznego wspólnika spółki, a tym samym nie następuje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego tegoż podmiotu, stosownie do treści przepisów art. 59 § 1 pkt 1 w związku z art. 60 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Reasumując, mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż wpłacenie kwoty zaliczki oraz podatku przez pracowników działu księgowości, z konta bankowego Spółki komandytowej, nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego u Wnioskodawcy.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.