IPPB1/415-325/14-6/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu - jest prawidłowe.

W dniu 17 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i od kilku lat mieszka oraz pracuje w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca nie jest żonaty ani nie posiada dzieci. W Wielkiej Brytanii Wnioskodawca wynajmuje mieszkanie, w którym zamieszkuje razem ze swoją dziewczyną. Centrum Jego interesów życiowych koncentruje się w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii. W Polsce jedynie mieszka matka Wnioskodawcy i dalsi krewni.

W 2012 r. Wnioskodawca przyjął spadek po zmarłym ojcu. W związku z przyjęciem spadku Wnioskodawca stal się udziałowcem polskiej Spółki. Spadek obejmował również zobowiązania kredytowe, jakie spadkodawca zaciągnął w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej.

W dniu 30 września 2012 r. Wnioskodawca zbył udział na podstawie umowy przejęcia długu i wystąpił ze Spółki.

W dniu 15 maja 2013 r. Bank, w imieniu i na rzecz którego działało Centrum Monitoringu i Windykacji, złożył pisemne oświadczenie o zwolnieniu Wnioskodawcy z długu. W konsekwencji zwolnienia z długu Wnioskodawca uzyskał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieodpłatne świadczenie.

W 2013 r. miejscem zamieszkania Wnioskodawcy była Wielka Brytania, wyłącznie tam też znajdowało się centrum jego interesów życiowych i gospodarczych. Wnioskodawca podkreśla, że w 2013 r. nie miał na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej miejsca zamieszkania i zameldowania, nie prowadził na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności gospodarczej (nie był już wspólnikiem spółki cywilnej), ani innej aktywności zawodowej. Wnioskodawca nie posiadał w 2013 r. rachunku bankowego w Polsce. Na terytorium kraju przebywał okazjonalnie celem odwiedzenia matki. W ciągu 2013 r. Wnioskodawca przebywał na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej krócej niż 183 dni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy Wnioskodawca był rezydentem polskim w 2013 r. w rozumieniu art. 4 ust. 1 Umowy w związku z art. 3 ust. 1a) u.p.d.o.f. podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

2. Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w 2013 r. z tytułu zwolnienia go przez Bank z długu w postaci kredytów udzielonych Spółce jest "innym dochodem" określonym w art. 21 Umowy.

3. Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w 2013 r. z tytułu zwolnienia go przez Bank z długu w postaci kredytów udzielonych Spółce podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy ad 1 nie był on w 2013 r. rezydentem polskim.

Kluczową kwestią jest rozstrzygnięcie, w którym państwie Wnioskodawca posiadał wówczas swoje miejsce zamieszkania. Odwołując się do definicji zawartej w art. 25 Kodeksu Cywilnego za miejsce zamieszkania uważa się miejscowość, w której osoba fizyczna przebywa z zamiarem stałego pobytu. Ustawodawca wprowadził jednak odrębną definicję miejsca zamieszkania dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1a) u.p.d.o.f. za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepis art. 3 ust. 1a) u.p.d.o.f. stosuje się z uwzględnieniem postanowień przepisów umowy międzynarodowej. Rozstrzygając o miejscu zamieszkania Wnioskodawcy należy mieć na względzie art. 4 ust. 1 Umowy, który stanowi: określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz: jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną łub organ lokalny.

Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tytko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych. W myśl tego przepisu, o miejscu zamieszkania Wnioskodawcy rozstrzygają przepisy polskie i brytyjskie.

Zgodnie z cytowanym art. 3 ust. 1a) u.p.d.o.f. o miejscu zamieszkania osoby fizycznej decydują dwie przesłanki. Umiejscowienie na terytorium kraju ośrodka interesów życiowych oraz przebywanie na terytorium kraju powyższej 183 dni. W przypadku Wnioskodawcy w 2013 r. żadna z tych przestanek nie została spełniona. Wnioskodawca przebywał bowiem na terytorium kraju krócej niż 183 dniu, a jego centrum interesów osobistych i gospodarczych nie znajdowało się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wnioskodawca nie prowadził bowiem na terytorium Polski żadnej działalności gospodarczej lub innej aktywności zawodowej. Na terytorium Polski nie przybywała również najbliższa rodzina Wnioskodawcy, z wyjątkiem matki. Wnioskodawca przebywał na terytorium Polski okazjonalnie i nie posiadał w Polsce miejsca zamieszkania, zameldowania, ani rachunku bankowego.

Wnioskodawca objęty był nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w polskim podatku dochodowym od osób fizycznych dopóki jego miejsce zamieszkania znajdowało się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednakże, w 2013 r. miejscem zamieszkania Wnioskodawcy była już Wielka Brytania.

W związku z powyższym w 2013 r. Wnioskodawca nie posiadał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w konsekwencji czego nie był on rezydentem w rozumieniu art. 4 ust. 1 Umowy w związku z art. 3 ust. 1a) u.p.d.o.f. podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy ad 2 dochód z tytułu zwolnienia go przez Bank z długu w postaci kredytów udzielonych Spółce jest "innym dochodem" w rozumieniu w art. 21 Umowy.

Artykuł 21 Umowy stanowi: Części dochodu, inne niż dochód wypłacany przez trust lub z majątku spadkowego w wyniku zarządzania tym majątkiem, bez względu na to gdzie powstają, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie.

Nieodpłatne świadczenie z tytułu zwolnienia z długu nie jest objęte żadnym wcześniejszym postanowieniem Umowy, a tym samym, będzie ono stanowiło "inny dochód" w rozumieniu art. 21 Umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy ad 3 nieodpłatne świadczenie, jakim jest zwolnienie z długu w postaci kredytów udzielonych Spółce Port, na mocy Urnowy nie jest opodatkowane w Polsce.

Zgodnie z art. 21 Umowy dochód wskazany w tym przepisie podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania. Przepis art. 21 ust. 1 Umowy wyklucza możliwość opodatkowania uzyskanego dochodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jako w państwie źródła. W niniejszej sprawie nie znajdzie więc zastosowania zasada wyrażona w art. 3 ust. 2a u.p.d.o.f., tj. opodatkowanie nierezydenta z tytułu dochodów osiąganych na terytorium kraju.

W 2013 r. Wnioskodawca nie posiadał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a krajem jego rezydencji podatkowej była Wielka Brytania. Dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę w 2013 r. z tytułu zwolnienia go przez Bank z długu w postaci kredytów udzielonych Spółce jest dochodem, o którym mowa w art. 21 Umowy, co skutkuje tym, iż dochód ten może być opodatkowany wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej Wnioskodawcy tj. w Wielkiej Brytanii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego w zakresie uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy uważa się osobę fizyczną, która:

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez "centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei "centrum interesów gospodarczych" to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W świetle art. 4 ust. 1 Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada centrum interesów życiowych w Wielkiej Brytanii. W 2012 r. przyjął spadek po zmarłym ojcu, w związku z tym stał się udziałowcem polskiej Spółki. Spadek obejmował również zobowiązania kredytowe, zaciągnięte przez zmarłego ojca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W dniu 30 września 2012 r. Wnioskodawca zbył udział na podstawie umowy przejęcia długu i wystąpił ze spółki. W dniu 15 maja 2013 r. Bank, w imieniu i na rzecz którego działało Centrum Monitoringu i Windykacji złożył pisemne oświadczenie o zwolnieniu Wnioskodawcy z długu. W konsekwencji zwolnienia z długu Wnioskodawca uzyskał na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nieodpłatne świadczenie.

Konwencja zawarta między Rzeczpospolita Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w sprawie podatków od dochodu i ich zysków majątkowych, nie zawiera w swej treści uregulowań dotyczących uzyskania nieodpłatnego świadczenia z tytułu zwolnienia z długu, wobec czego skutki podatkowe związane z w tym zwolnieniem, należy rozpatrzyć w oparciu o art. 21 ust. 1 ww. Konwencji - "Inne dochody".

W świetle art. 21 ust. 1 Konwencji, części dochodu, inne niż dochód wypłacany przez trust lub z majątku spadkowego w wyniku zarządzania tym majątkiem, bez względu na to gdzie powstają, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Z powyższego wynika, że wszelkie dochody osoby mającej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terenie Wielkiej Brytanii - co znajduje odzwierciedlenie w rozpatrywanej sprawie - podlegają opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz wskazanego powyżej stan prawnego, należy uznać, że Wnioskodawca:

* podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,

* uzyskany przez Niego dochód w 2013 r. z tytułu zwolnienia przez Bank z długu - zgodnie z postanowieniami konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych - stanowi inny dochód w rozumieniu art. 21 Umowy,

* i skoro uzyskany jest przez osobę mająca miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii dochód ten podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej, tj. w Wielkiej Brytanii.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.