IPPB1/415-313/14-4/MT - Skutki podatkowe otrzymania środków pieniężnych oraz wierzytelności w związku z przeprowadzeniem procesu likwidacji spółki osobowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2014 r. (data wpływu 27 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2014 r. (data nadania 28 maja 2014 r., data wpływu 30 maja 2014 r.) złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-313/14-2/MT z dnia 19 maja 2014 r. (data nadania 19 maja 2014 r., data doręczenia 22 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych oraz wierzytelności w związku z przeprowadzeniem procesu likwidacji spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 27 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych oraz wierzytelności w związku z przeprowadzeniem procesu likwidacji spółki osobowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Wnioskodawca zostanie w przyszłości wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: "Sp. z o.o.").

Niewykluczone jest również, iż w przyszłości mogą zaistnieć sytuacje, w których Sp. z o.o. zostanie przekształcona w osobową spółkę prawa handlowego z siedzibą w Polsce tj, np. spółkę jawną (dalej: "Spółka jawna"), której Wnioskodawca wraz z pozostałymi udziałowcami będzie wspólnikiem. Na moment przekształcenia, przewiduje się, iż w Sp. z o.o. będą istnieć zyski niepodzielone, które zostaną co do zasady opodatkowane.

Jednocześnie mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą rozwiązanie Spółki jawnej. Jeśli taka sytuacja wystąpi, przeprowadzona zostanie likwidacja Spółki jawnej ("Likwidacja"), zaś majątek Spółki jawnej - po spłaceniu zobowiązań oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych - zostanie podzielony pomiędzy wspólników (w tym Wnioskodawcę), stosownie do postanowień umowy Spółki jawnej, tj. w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku Spółki jawnej.

Majątek Spółki jawnej przekazywany Wnioskodawcy oraz pozostałym wspólnikom w ramach procesu likwidacji stanowić mogą między innymi środki pieniężne ("Pieniądze") oraz wierzytelności ("Wierzytelności"). Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ("PIT") Pieniędzy oraz Wierzytelności, jakie zostaną Wnioskodawcy przekazane przez Spółkę w ramach procesu jej likwidacji.

Likwidacja zostanie przeprowadzona zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037, dalej: "k.s.h.").

Pismem z dnia 27 maja 2014 r. (data wpływu 30 maja 2014 r.) Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o informacją, że

* Przedmiotem działalności spółki jawnej powinna być pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana, działalność finansowa (pozostałe formy udzielania kredytów) lub ewentualnie działalność holdingowa (działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych; działalność holdingów finansowych). Niewykluczone, iż przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej będzie również obrót wierzytelnościami, które będą stanowić realizację przedmiotu działalności gospodarczej spółki jawnej.

* Jak wskazano we Wniosku, spółka jawna powstanie z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Otrzymane przez Wnioskodawcę środki pieniężne z tytułu likwidacji spółki jawnej zostaną pozyskane jeszcze przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jako realizacja wierzytelności wynikającej ze zbycia jej składników majątku. Ewentualne dochody spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z powyższego tytułu będą zaliczane więc do działalności opodatkowanej na podstawie przepisów z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, dalej: "Ustawa CIT"). Co więcej, jak wskazano we Wniosku, w skład majątku spółki jawnej, oprócz środków pieniężnych, wchodzić mogą należności (Wierzytelności pieniężne). W przypadku zatem ewentualnej sprzedaży wierzytelności przez spółkę jawną przed jej likwidacją, wobec związku z profilem działalności spółki jawnej, przychód z tego tytułu stanowiłby przychód ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, stosownie do art. 14 Ustawy PIT. Niewykluczone również, iż środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w momencie likwidacji, mogą pochodzić z niepodzielonego zysku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jednak zostaną one opodatkowane na moment przekształcenia zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie przez Wnioskodawce Pieniędzy oraz Wierzytelności z tytułu likwidacji Spółki, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymanie przez Niego Pieniędzy oraz Wierzytelności z tytułu likwidacji Spółki, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.; "k.s.h.") osobowe spółki prawa handlowego, w tym spółka jawna, nie posiadają osobowości prawnej.

Szczegółowe unormowania w zakresie likwidacji spółki jawnej zawarte zostały w Rozdziale 5 przepisów k.s.h. Zgodnie z art. 67 § 1 k.s.h., przypadkach określonych w art. 58 tej ustawy należy przeprowadzić likwidację spółki chyba, że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Stosownie zaś do art. 58 k.s.h., rozwiązanie spółki powodują:

* przyczyny przewidziane w umowie spółki,

* jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,

* ogłoszenie upadłości spółki,

* śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,

* wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,

* prawomocne orzeczenie sądu.

Zgodnie z art. 82 § 2 k.s.h., majątek spółki jawnej pozostały po likwidacji dzieli się między jej wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy, spłaca się wspólnikom udziały, nadwyżkę zaś dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku spółki.

Jednym ze źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 Ustawy PIT, jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Na podstawie art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów oraz udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art, 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej zaliczają się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Jednakże w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy PIT, ustawodawca wskazał, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z kolei z przychodów z działalności gospodarczej w sposób wyraźny wyłączono mocą art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Podsumowując powyższe regulacje należy wskazać, że ustawodawca przewidział dychotomiczny podział majątku likwidacyjnego spółki osobowej otrzymanego przez osobę fizyczną z perspektywy podatkowych konsekwencji otrzymania tego majątku. Otrzymanie środków pieniężnych w wyniku podziału majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku PIT. Także otrzymanie innych składników majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w PIT; jednocześnie jednak odpłatne zbycie tych składników majątku skutkować będzie powstaniem przychodu dla osoby fizycznej, o ile pomiędzy likwidacją spółki a odpłatnym zbyciem majątku nie upłynie okres czasu określony w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b Ustawy PIT.

Biorąc pod uwagę brzmienie przywołanych uregulowań, otrzymanie przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją Spółki Pieniędzy nie będzie, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, przychodem podlegającym opodatkowaniu.

Również otrzymanie Wierzytelności w związku z likwidacją Spółki nie będzie powodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Przychód ten w myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, może powstać dopiero w wyniku odpłatnego zbycia Wierzytelności otrzymanej w związku z likwidacją Spółki.

Za poprawnością stanowiska Wnioskodawcy przemawia nie tylko wykładnia językowa art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, ale również ich wykładnia autentyczna. Przepisy te wprowadzone zostały ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W treści założeń do projektu ww. ustawy nowelizującej ("Założenia Ministerstwa Finansów z dnia 19 maja 2010 r., do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych") można przeczytać, co następuje:

W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany - tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika:

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w stanie faktycznym dotyczącym otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki jawnej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 4 grudnia 2013 r. (nr ILPB1/415-1040/13-2/AA) stwierdził wprost, iż " (...) Stosownie zatem do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymane środki pieniężne, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie wskazać należy, że w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej, środki te nie będą stanowiły dla Zainteresowanego przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei odnosząc się do otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej innych niż środki pieniężne składników majątku, w interpretacji z dnia 1 czerwca 2011 r. (znak ILPB1/415-278/11-6/IM) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził: "(...) w przypadku natomiast innych (niż środki pieniężne) składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją tej spółki Zainteresowany nie osiągnie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień ich otrzymania, natomiast osiągnie przychód w momencie ich ewentualnego zbycia, z zastrzeżeniem warunków o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ww. ustawy.

Powyższe stanowisko w zakresie braku opodatkowania otrzymanego majątku likwidacyjnego w postaci środków pieniężnych oraz innych niż środki pieniężne składników majątku potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 14 maja 2013 r. (sygn. IPPB1/415-184/13-4/IF), z dnia 1 października 2012 r. (znak 1PPB1/415-760/12-2/EC), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 4 lipca 2013 r. (sygn. IBPBI/1/415-372/13/AP), z dnia 28 września 2012 r. (znak IBPBI/1/415-94/12/KB) oraz z dnia 27 maja 2011 r. (znak IBPBI/1/415-285/11/HSt i IBPBI/1/415-284/11/HSt), a także Dyrektor izby Skarbowej w Łodzi w interpretacjach z dnia 30 sierpnia 2011 r. (znak IPTPB1/415-97/11-2/MD) oraz z dnia 24 sierpnia 2011 r. (znak IPTPB2/415-250/11-2/MP).

Reasumując, zarówno wykładnia literalna jak i autentyczna art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT prowadzą do wniosku, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją Spółki Pieniędzy oraz Wierzytelności nie będzie powodować dla Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego w PIT.

W świetle przywołanych argumentów oraz wyżej zaprezentowanych poglądów organów podatkowych, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia organów podatkowych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.