IPPB1/415-310/09-2/AM - Możliwość opodatkowania podatkiem liniowym dochodów uzyskiwanych przez wspólnika spółki komandytowej ze świadczenia usług na podstawie kontraktu menadżerskiego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2009 r. (data wpływu 27 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania 19 % podatkiem liniowym dochodów uzyskiwanych przez wspólnika spółki komandytowej ze świadczenia usług na podstawie kontraktu menadżerskiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania 19 % podatkiem liniowym dochodów uzyskiwanych przez wspólnika spółki komandytowej ze świadczenia usług na podstawie kontraktu menadżerskiego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Członkiem Zarządu Spółki Akcyjnej (dalej również jako Spółka Akcyjna lub SA) pełniącym funkcję na podstawie stosunku korporacyjnego - powołanie przez Radę Nadzorczą oraz kontraktu menedżerskiego (ze Spółką nie wiąże go stosunek pracy).

Obecnie planowana jest zmiana modelu zarządzania Spółką Akcyjną przewidująca zlecenie zarządzania Spółką Akcyjną przez inną spółkę, zakładając jednakże, że obecnie urzędujący Członkowie Zarządu Spółki Akcyjnej pozostają na zajmowanych stanowiskach.

Planowany model przewiduje utworzenie spółki komandytowej (dalej również jako Spółka Komandytowa lub SPK), w której komandytariuszami byliby obecni Członkowie Zarządu Spółki Akcyjnej. Komplementariuszem w tej spółce komandytowej byłaby spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również jako Komplementariusz).

Zgodnie z opisanym modelem Wnioskodawca zostałby (tak jak i pozostali Członkowie Zarządu Spółki Akcyjnej) komandytariuszem w Spółce Komandytowej.

Spółka Akcyjna zawrze z SPK umowę o zarządzanie Spółką Akcyjną. Usługę zarządzania Spółką Akcyjną w ramach tej umowy będzie, w imieniu SPK, świadczyć Komplementariusz. Obowiązek świadczenia przez Komplementariusza usług zarządzania w imieniu SPK ma wynikać z umowy Spółki Komandytowej. W celu realizacji usługi na rzecz SA, Komplementariusz zawrze kontrakty menedżerskie (ew. umowy o pracę) z Wnioskodawcą oraz pozostałymi Członkami Zarządu Spółki Akcyjnej (będącymi komandytariuszami w SPK). Na podstawie tych kontraktów Wnioskodawca będzie świadczyć usługi zarządzania na rzecz Spółki Akcyjnej jako podwykonawca Komplementariusza oraz będzie pełnić funkcję w zarządzie Spółki Akcyjnej. Będąc więc komandytariuszem nie będzie więc wykazywał aktywności w prowadzeniu spraw SPK. Członkostwo w Zarządzie Spółki Akcyjnej wynikać bowiem będzie nie z faktu bycia komandytariuszem SPK, lecz z faktu zawarcia kontraktu menedżerskiego (ew. umowy o pracę) z Komplementariuszem.

Należy w tym miejscu stwierdzić, że dotychczas wiążą Wnioskodawcę ze Spółką Akcyjną dwa stosunki prawne - korporacyjny, tj. wynikający z powołania na stanowisko w Zarządzie oraz obligacyjny, tj. wynikający z kontraktu menedżerskiego. Drugi z tych stosunków zostanie rozwiązany i na jego miejsce (tak wobec Wnioskodawcy jak i innych Członków Zarządu Spółki Akcyjnej) wejdzie umowa o zarządzanie zawarta przez Spółkę Akcyjną z SPK. Jednocześnie stosunek korporacyjny pozostanie bez zmian. Wnioskodawca zaś na podstawie kontraktu menedżerskiego zawiązanego z Komplementariuszem będzie świadczył usługi menedżerskie jako podwykonawca Komplementariusza (na jego rachunek) otrzymując z tego tytułu wynagrodzenie. Komplementariusz zaś będzie podmiotem wykonującym umowę o zarządzanie Spółką Akcyjną w imieniu SPK, jako jej wspólnik zobowiązany w umowie Spółki Komandytowej do świadczenia tego typu usług w imieniu SPK na rzecz jej kontrahentów. W związku z powyższym podkreślenia wymaga fakt, iż nie będzie świadczyć usług menedżerskich jako komandytariusz SPK, a wyłącznie jako zatrudniony u Komplementariusza podwykonawca.

Wnioskodawca we wniosku ORD-IN przedstawił schemat struktury umowy o zarządzanie Spółką Akcyjną.

Z tytułu zarządzania SA, Spółka Komandytowa będzie otrzymywać od Spółki Akcyjnej wynagrodzenie.

Komplementariusz prowadzący sprawy Spółki Komandytowej oraz wykonujący w imieniu SPK usługi zarządzania otrzymywać będzie wynagrodzenie o stałej miesięcznej wysokości oraz określony procentowo udział w zysku SPK.

Po stronie Wnioskodawcy natomiast powstaną przychody z dwóch źródeł:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy udział w przychodzie SPK, jaki powstał z tytułu wynagrodzenia, jakie SPK otrzymuje od Spółki Akcyjnej na podstawie umowy o zarządzanie, stanowi dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej i w związku z tym może podlegać opodatkowaniu według stawki liniowej 19 %.

Zdaniem Wnioskodawcy, udział w przychodzie SPK, jaki powstał z tytułu wynagrodzenia, jakie SPK otrzymuje od Spółki Akcyjnej na podstawie umowy o zarządzanie, stanowi dla niego przychód z działalności gospodarczej i w związku z tym może podlegać opodatkowaniu według stawki liniowej 19 %.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - dalej ustawa o PIT - pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

* prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie natomiast z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT wynika więc, iż jeżeli konkretne przychody pochodzą ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT nie są one uznawane za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednym z takich źródeł przychodów, zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, jest działalność wykonywana osobiście. Szczegółowy katalog rodzajów tej działalności zawarty został natomiast w art. 13 ustawy o PIT. Na podstawie pkt 9 tego artykułu do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zaliczany jest przychód z tytułu umów o zarządzanie, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, bez względu na to czy kontrakt taki jest zawierany w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Co do zasady więc podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych uzyskujący przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, przychody te powinien kwalifikować jako związane z działalnością wykonywaną osobiście, nawet jeżeli umowy takie są realizowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (niezależnie od formy jej prowadzenia). Istotne jest natomiast aby kontrakt menedżerski, umowa o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umowa o podobnym charakterze była wykonywana przez podatnika osobiście. Takie rozumienie omawianego przepisu narzuca bowiem jego redakcja oraz sformułowanie "działalność wykonywana osobiście".

Sformułowanie to nie zostało zdefiniowane w ustawie o PIT (ani w żadnej innej ustawie podatkowej). Zgodnie z definicją słownikową (Słownika Języka Polskiego pod red. prof. M. Szymczaka, Warszawa 1979, t. II, str. 553) wyraz "osobiście" znaczy "we własnej osobie, nie korzystając z niczyjego pośrednictwa", zaś wyraz "działalność" znaczy zespól czynności, działań podejmowanych w jakimś celu, zakresie, czynny udział w czymś (t. I, str. 496). Dlatego pierwszy człon art. 13 pkt 9 ustawy o PIT tj. "przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze" należy odnieść do osób wykonujących te umowy osobiście poza ramami działalności gospodarczej. Natomiast drugi człon omawianego przepisu, tj. "w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej" dotyczy osób wykonujących takie umowy osobiście lecz w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dlatego też aby uznać, iż przychód z tytułu umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze pochodzi ze źródła "działalność wykonywana osobiście" umowy takie muszą być faktycznie wykonywane osobiście przez podatnika.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym umowa o zarządzanie Spółką Akcyjną zostanie zawarta nie z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą, lecz ze Spółką Komandytową. Ponadto w imieniu Spółki Komandytowej umowę o zarządzanie wykonywać będzie Komplementariusz - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

"Osobiste" wykonanie umowy o zarządzanie należeć będzie nie do osób fizycznych będących komandytariuszami SPK, lecz prowadzący sprawy Spółki Komandytowej Komplementariusz - osoba prawna. W celu realizacji tej umowy Komplementariusz zawrze z Wnioskodawcą oraz pozostałymi komandytariuszami SPK kontrakty menedżerskie, na mocy których będą pełnić funkcje w Zarządzie Spółki Akcyjnej. Z tytułu zawartych kontraktów menedżerskich przysługiwać im będzie wynagrodzenie, które to zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, stanowić będzie przychód z działalności wykonywanej osobiście i podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT (według skali podatkowej).

Dlatego też, w opinii Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji, jako wspólnik (komandytariusz) SPK ma prawo dochody uzyskiwane z tytułu udziału w tej spółce opodatkować według stawki liniowej 19 % zgodnie z art. 30c ustawy o PIT.

Przede wszystkim bowiem należy zauważyć, iż art. 5b ust. 2 nakazuje przychody z tytułu udziału w spółce niemającej osobowości prawnej, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, traktować jako przychody z działalności gospodarczej. Nie można przy tym uznać, iż art. 13 pkt 9 ustawy o PIT stanowi lex specialis wobec postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o PIT.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 18 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 220/08:

"Spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Z przepisów tych wynika, iż umowy z kontrahentami zawiera spółka jawna, a nie jej wspólnik lub wspólnicy. Zatem wynagrodzenie za wykonanie umowy (usługi) będzie stanowiło przychód spółki, a nie przychód konkretnego wspólnika. Zgodnie z treścią art. 51 § 1 Kodeksu spółek handlowych każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 37 § 1). Przychody otrzymywane przez spółkę jawną stanowią jej majątek, a wysokość otrzymywanego przez wspólnika zysku nie zależy od jego udziału w wypracowaniu zysku (..)".

Skarżący (będący podatnikiem), jak wynika ze stanu faktycznego, nie będzie otrzymywał przychodów za wykonanie umowy o zarządzanie, lecz przychody z udziału w spółce niemającej osobowości prawnej. Nie będzie też zawierał umów o zarządzanie w ramach prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ działalności takiej nie prowadzi on, lecz spółka, w której jest wspólnikiem i to ta spółka będzie zawierała umowy i otrzymywała przychody. Spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, co wynika z art. 1 u.p.d.o.f.

Powyższe prowadzi do wniosku, że przychody uzyskiwane przez Skarżącego z udziału w spółce jawnej uchylają się spod działania art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f i tym samym stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej należy uznać za błędne. W tej sytuacji zastosowanie znajduje art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., co oznacza, że przychody te będą przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast zgodnie z art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f podatnicy osiągający dochody z tego źródła mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c."

Nawet gdyby uznać, iż uzyskiwanie przychodów w ramach spółki menedżerskiej nie wyłącza możliwości kwalifikacji takich przychodów jako uzyskanych z działalności wykonywanej osobiście (z czym składający wniosek się nie zgadza), to w przedstawionym stanie faktycznym nie można mówić o osobistym wykonywaniu działalności zarządzania Spółką Akcyjna przez Wnioskodawcę jako komandytariusza Spółki Komandytowej. Będąc bowiem komandytariuszem nie będzie wykazywał aktywności w prowadzeniu spraw SPK. Zasiadanie przez niego w Zarządzie Spółki Akcyjnej jest bowiem związane z zawarciem kontraktu menedżerskiego z Komplementariuszem, którego obowiązek świadczenia usług w imieniu SPK, na rzecz kontrahentów SPK wynika z umowy Spółki Komandytowej. Jako komandytariusz SPK uzyskuję udział w przychodach SPK z tytułu zarządzania Spółką Akcyjną, jednakże działalność ta nie jest wykonywana osobiście przez niego jako wspólnika Spółki Komandytowej. Natomiast wynagrodzenie, które otrzymuj za osobiste wykonywanie usługi zarządzania, jako menedżer zakontraktowany przez Komplementariusza, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych (skala podatkowa).

Podsumowując więc, udział w przychodzie SPK, jaki powstał z tytułu wynagrodzenia, jakie SPK otrzymuje od Spółki Akcyjnej w związku z zawartą umową o zarządzanie, stanowi dla niego przychód z działalności gospodarczej i w związku z tym może podlegać opodatkowaniu według stawki liniowej 19 %. Przychody te nie mogą być bowiem uznane za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT. W Zarządzie Spółki Akcyjnej nie będzie zasiadał bowiem jako komandytariusz SPK, lecz jako menedżer Komplementariusza-Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której to spółce, jako komplementariuszowi powierzone zostanie wykonanie usługi zarządzania. W związku z tym przypadający na niego przychód w SPK stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i wyliczony z niego dochód, na podstawie art. 30c ustawy o PIT może podlegać opodatkowaniu według stawki liniowej 19 %.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłami przychodów są m.in.: działalność wykonywana osobiście oraz pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści przepisu art. 9a ust. 1 wyżej powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż możliwość opodatkowania dochodów 19 % podatkiem liniowym dotyczy tylko i wyłącznie dochodów uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej

Istotnym jest zatem ustalenie z jakiego źródła przychodu podatnik uzyskuje dochód. Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z jej treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

* prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyłączenie to obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, z wyjątkiem przychodów o których mowa w pkt 7.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje forma prawna w jakiej podatnik prowadzi działalność gospodarczą. W konsekwencji, również wówczas, kiedy przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze osiągane są w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie spółki cywilnej, jawnej czy komandytowej, ich źródłem dla wspólnika jest działalność wykonywana osobiście.

Przy klasyfikowaniu przychodów z tytułu umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, bez znaczenia pozostaje także okoliczność, czy przedmiotowe usługi świadczone są samodzielnie czy przy udziale osób trzecich np. sekretarki, zleceniobiorców, asystentów czy też wspólnika spółki osobowej.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej; w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje tylko zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Ustawodawca, w treści cyt. przepisu art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych expressis verbis (wprost) wyraził, iż przychody z tytułu umów o charakterze opisanym w tym przepisie, bez względu na formę organizacyjną, w jakiej są wykonywane, stanowią przychód z działalności wykonywanej osobiście. Zgodnie z literalnym brzmieniem cytowanego przepisu, przychody z tego rodzaju umów, nawet gdy usługi świadczone są przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w tym zakresie, zawsze stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście. Identycznie należy kwalifikować usługi świadczone przez podatnika, który jest wspólnikiem spółki komandytowej. Taka kwalifikacja przychodów z tytułu umów, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika przede wszystkim z osobistego charakteru usług zarządzania przedsiębiorstwem.

Menedżer to osoba zarządzająca przedsiębiorstwem lub jego częścią na podstawie czasowego kontraktu. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Nie jest możliwe wykonywanie tego rodzaju czynności przez podmiot inny niż osoba fizyczna, np. przez spółkę komandytową.

Reasumując, z uwagi na bezspornie osobisty charakter kontraktu menedżerskiego lub umów o podobnym charakterze, ustawodawca zawarł w treści art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulację szczególną, stanowiącą, iż przychody z tego tytułu są przychodami z osobiście wykonywanej działalności, nawet gdy umowy te zawierane są przez autonomiczne podmioty gospodarcze, tj. osobę fizyczną prowadzącą działalność, spółkę cywilną, czy spółkę komandytową.

Z tych powodów kontrakt menedżerski, nawet wówczas, kiedy zawierany jest z osobami fizycznymi występującymi jako autonomiczne podmioty gospodarcze, czyli przedsiębiorcami prowadzącymi zarejestrowaną działalność gospodarczą na własny rachunek w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej, również w przypadku wykonywania czynności zarządczych przy merytorycznej pomocy osób trzecich, nie traci osobistego charakteru.

Prawnopodatkowej kwalifikacji przychodów z tytułu kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze nie zmienia również okoliczność, że podatnik tego rodzaju przychody osiąga z tytułu udziałów w osobowej spółce cywilnej, jawnej czy komandytowej. Przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyłączenia w tym zakresie, zatem również w takim przypadku, przedmiotowe przychody zalicza do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Wobec powyższego należy zauważyć, iż przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją szczególną. Wyłącza zatem, w zakresie swej dyspozycji możliwość zastosowania przepisu ogólnego, jakim jest art. 8 ust. 1 ww. ustawy, dotyczący m.in. przychodów z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną.

Przychody uzyskane z tytułu wykonywania usług zarządzania przez osobę będącą wspólnikiem spółki osobowej są więc przychodami tej osoby ze źródła o którym mowa w art. 13 pkt 9 ww. ustawy, nie zaś z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną.

Wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego rodzaju umów winno więc być wypłacone osobie, która świadczy usługi, a nie spółce, w której ta osoba jest wspólnikiem, skoro, jak już uprzednio wykazano, usług tych spółka świadczyć nie może.

Mając na uwadze powyższe uregulowania oraz opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku, należy stwierdzić, iż przychody, które będą uzyskiwane przez spółkę komandytową w związku z zawartymi umowami o zarządzanie będą traktowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście i jako takie winny być obowiązkowo opodatkowane za pośrednictwem płatnika. W konsekwencji Wnioskodawca jako wspólnik i komandytariusz spółki komandytowej nie może opodatkować tak uzyskanego dochodu podatkiem liniowym według stawki 19 % - która zgodnie z art. 30c ww. ustawy przewidziana jest dla dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 cyt. ustawy.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę we wniosku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 18 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 220/08 stwierdzić należy, że został wydany w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.