IPPB1/415-233/09-2/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2009 r. (data wpływu 10 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wkładu niepieniężnego wniesionego przez osobę fizyczną do spółki osobowej:

* w postaci nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe,

* w postaci nieruchomości nie wykorzystywanej w działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wniesionej przez osobę fizyczną do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, osoba fizyczna, jest właścicielem nieruchomości, zarówno lokali mieszkalnych jak i użytkowych. obecnie wnioskodawca rozważa zawiązanie spółki osobowej (jawnej lub komandytowej). Jako swój wkład na pokrycie udziału kapitałowego wnioskodawca zamierza wnieść niektóre z posiadanych przez siebie lokali mieszkalnych oraz użytkowych.

W ramach wkładu niepieniężnego do spółki osobowej Wnioskodawca zamierza wnieść niektóre nieruchomości wchodzące w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa (działalność gospodarcza osoby fizycznej), jak i określone lokale posiadane poza działalnością gospodarczą. Wkład niepieniężny nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Lokale zostaną wniesione do spółki według ich wartości rynkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Odpowiedź na pytanie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji odpowiedź na pytanie drugie zostanie udzielona odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wniesienia aportem do spółki osobowej lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych po stronie wnoszącego nie powstaje przychód do opodatkowania.

Katalog źródeł przychodów opisany jest w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej "ustawa o p.d.o.f."). Przepis tego artykułu wskazuje zamknięty katalog źródeł przychodów, a więc zdarzeń, które mogą rodzić powstanie przychodu.

Jednym ze źródeł przychodów są, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o p.d.o.f. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c). Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny

Mając powyższe na uwadze, w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej osobowość prawną po stronie wnoszącego aport powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości otrzymanych udziałów (akcji).

Należy jednak podkreślić, że przychód w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego powstaje wyłącznie w przypadku, gdy wkład niepieniężny zostaje wniesiony do spółki mającej osobowość prawną.

Zdaniem Wnioskodawcy przepis ten nie ma zastosowania do opisywanego stanu faktycznego, ponieważ Wnioskodawca będzie wnosił wkład niepieniężny do spółki osobowej, która nie jest spółką posiadającą osobowość prawną.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będą lokale użytkowe i lokale mieszkalne (nieruchomości).

Zgodnie z art. 28 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: "k.s.h.") majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Powyższe oznacza, że przedmiot wkładu w chwili wniesienia do spółki osobowej staje się własnością spółki - następuje zatem przeniesienie prawa własności do przedmiotu wkładu ze wspólnika na spółkę.

Tym samym uprawnione jest twierdzenie, że wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci lokali mieszkalnych i użytkowych jest zbyciem tych lokali przez wspólnika na rzecz spółki.

Zgodnie jednak z postanowieniami art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.f. źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. A zatem źródłem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych jest odpłatne zbycie lokalu użytkowego łub mieszkalnego.

Należy jednak podkreślić, ze przytoczony wyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.f. należy interpretować łącznie z art. 10 ust. 2 ustawy o p.d.o.f. I tak nie uważa się za źródło przychodu odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki środków obrotowych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższe oznacza, odpłatne zbycie w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki nie skutkuje powstaniem przychodu na gruncie ustawy o p.d.o.f.

Jako, że aport w postaci nieruchomości będzie wnoszony do spółki osobowej, nie znajdzie zastosowania również przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.d.o.f., ponieważ ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku wkładów niepieniężnych do spółek mających osobowość prawną.

Brak jest również, zdaniem Wnioskodawcy, możliwości zakwalifikowania transakcji wniesienia nieruchomości aportem do spółki osobowej jako rodzącej przychód z innych źródeł (art. 20 ustawy o p.d.o.f.) lub jako przychód ze zbycia praw majątkowych (art. 18 ustawy o p.d.o.f.).

Powyższe stanowisko jest powszechnie uznawane przez organy podatkowe za prawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 1 września 2008 r. sygn. IBPB1/415-459/08/BK stwierdził, że,"wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki jawnej, nie rodzi u wspólnika wnoszącego wkład żadnych skutków podatkowych w podatku dochodowych od osób fizycznych, w momencie jego wniesienia, gdyż czynność ta nie generuje przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Analogiczne stanowisko w tej sprawie zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2008 r. sygn. ITPB1/415-523/08/PSZ podkreślając, że "Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie stanowi także źródła przychodu o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 tj. kapitałów pieniężnych ponieważ przepis ten odnosi się do spółek posiadających osobowość prawną. Również analizując regulacje zawarte w art. 18 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym brak jest podstaw do kwalifikacji tego typu zdarzenia jako przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Reasumując, wniesienie opisanego wyżej wkładu niepieniężnego (w postaci udziału we współwłasności nieruchomości) do spółki jawnej nie spowoduje uzyskania przychodu do opodatkowania w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2008 r. sygn. ILPB1/415- 640/08-2/TW przychylił się do stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym "wniesienie przez spółkę cywilną której wnioskodawca jest wspólnikiem, aportu do spółki osobowej nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze zdaniem Wnioskodawcy wniesienie lokali użytkowych i mieszkalnych w drodze aportu do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa.

W myśl zasady określonej w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z zm.), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci nieruchomości stanowiącej środek trwały, wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej wnoszącego wkład (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą) w zamian za udział kapitałowy spółki, stanowi odpłatne zbycie tej nieruchomości. Wartość nieruchomości określona w umowie spółki (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału kapitałowego) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki.

Brak jest zatem podstaw do uznania za zasadne stwierdzenie, że w sytuacji, gdy do spółki wnoszona nieruchomość uprzednio wykorzystywaną w działalności gospodarczej nie powstaje przychód. Przy czym, stwierdzić należy, iż do przychodów, o których mowa art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stosuje się zasad wynikających z art. 11 ust. 1 powołanej ustawy.

Nadmienić należy, iż przepis art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Przepis ten wyłącza z opodatkowania zdefiniowane kategorie wkładu niepieniężnego, jednakże jego dyspozycja odnosi się wyłącznie do przychodów ze źródła, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie dotyczy natomiast przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem z tytułu wniesienia do spółki tych nieruchomości, które nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę nie powstanie u Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując stanowisko, iż wniesienie do spółki osobowej nieruchomości wykorzystywanych uprzednio w działalności gospodarczej nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów omawianej ustawy jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych i załączonych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.