IPPB1/415-219/09-2/MT - Podatkowe skutki cesji umowy leasingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2009 r. (data wpływu 3 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podatkowych skutków cesji umowy leasingu - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podatkowych skutków cesji umowy leasingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 27 stycznia 2009 r. Wnioskodawca podpisał umowę cesji do umowy leasingu J., z dnia 19 grudnia 2006 r. Stronami tej umowy był B. Sp. z o.o., jako finansujący oraz dotychczasowy Korzystający, i Wnioskodawca, jako nowy Korzystający. Umowa cesji dotyczy samochodu osobowego marki,.., rok produkcji 2006. Zgodnie z § 1 ww. umowy cesji, na wniosek dotychczasowego Korzystającego, Wnioskodawca wstąpił, jako nowy Korzystający we wszystkie prawa i obowiązki wynikające z ww. umowy leasingu. Zaznaczyć należy, że podpisana w dniu 19 grudnia 2006 r. umowa leasingu zawarta została na okres 48 miesięcy, a suma ustalonych w niej opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiadała wartości początkowej samochodu (środka trwałego). Zgodnie z postanowieniami umowy cesji, Wnioskodawca (nowy Korzystający) zobowiązany został do opłacenia rat leasingowych od Nr 26 - z terminem płatności od 24 lutego 2009 r. do ostatniej raty leasingowej, Nr 48, płatnej do 24 grudnia 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nowy Korzystający (leasingobiorca) może korzystać z uprawnień podatkowych poprzedniego leasingobiorcy, a w szczególności czy może do kosztów uzyskania przychodu zaliczyć raty leasingowe poczynając od raty 26 z terminem płatności 24 lutego 2009 r. do ostatniej (Nr 48) raty, płatnej do 24 grudnia 2010 r...

Zdaniem Wnioskodawcy, z faktu, że Ordynacja podatkowa nie reguluje wprost zagadnienia cesji umowy leasingu, nie wynika, iż cesja taka jest podatkowo neutralna. W przeciwnym razie, każde zdarzenie wywołujące jakikolwiek skutek podatkowy musiałoby mieć swoje odzwierciedlenie w Ordynacji. Należy również zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują iż określenie "umowa leasingu" użyte w tym akcie odnosi się do umowy nazwanej w ten sposób w kodeksie cywilnym.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że istnieje możliwość "przejścia" prawa do zaliczenia rat leasingowych w koszty uzyskania przychodu na kolejny podmiot, co jednak nie wynika z przepisów prawa cywilnego, a jest konsekwencją braku takiego zakazu w przepisach prawa podatkowego.

"Nowy" leasingobiorca ma zatem prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wartość rat leasingowych pod warunkiem, iż zostaną spełnione wszystkie przesłanki określone w ustawie podatkowej.

W przedmiotowym przypadku umowa leasingu samochodu osobowego zawarta została z pierwotnym leasingobiorcą na okres powyżej 24 miesięcy, a suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek VAT, jest równa wartości początkowej samochodu.

Oznacza to, że spełnione zostały warunki wymienione art. 23b u.p.d.o.f.

Warunki te odnoszą się do cech samej umowy, a nie do cech lub zachowań Stron takiej umowy.

Z uwagi na to, iż w omawianej sytuacji nie mamy do czynienia z nową umową leasingu, warunki określone w ustawach podatkowych dotyczą umowy podpisanej z pierwotnym leasingobiorcą.

Dotychczasowa umowa zostanie zakończona dopiero w dniu zapłacenia przez nowego leasingobiorcę (Korzystającego) ostatniej (48) raty leasingowej. W związku z powyższym, Wnioskodawca (Nowy Korzystający) powinien mieć prawo do zaliczenia rat leasingowych poczynając od 26 raty aż do 48 raty włącznie, do kosztów uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ww. ustawy.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

W myśl art. 23b ust. 2 ww. ustawy - jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Z przepisów powyższych wynika zatem, iż co do zasady jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ww. ustawy warunki to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Przepisy ww. ustawy nie regulują wprost skutków podatkowych zmiany stron umowy leasingu. Unormowania zawarte w art. 23a-23l cyt. aktu prawnego określają jedynie skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy oraz skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, zauważyć należy, iż w następstwie cesji umowy leasingowej (zawartej pierwotnie z innym podmiotem gospodarczym), Wnioskodawca przejmie wyłącznie prawa i obowiązki cywilnoprawne dotychczasowego leasingobiorcy (korzystającego). Nie przejmie natomiast praw i obowiązków o charakterze podatkowym.

Umową cywilnoprawną nie można bowiem przenieść uprawnień podatkowych. Przepisy Kodeksu Cywilnego dopuszczają wprawdzie możliwość przejęcia przez nowego korzystającego wszystkich praw i obowiązków poprzedniego leasingobiorcy, bez rozwiązywania umowy leasingowej. Nie oznacza to jednak, iż dokonana cesja umowy będzie miała analogiczne skutki na gruncie prawa podatkowego.

Prawo podatkowe nie dopuszcza przeniesienia uprawnień podatkowych z jednego leasingobiorcy na drugiego w wyniku umowy cesji, gdyż sytuacja taka nie została przewidziana w rozdziale 14 Działu III Ordynacji podatkowej, normującego prawa i obowiązki następców prawnych. Również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują na możliwość zmian stron umowy leasingu. Nie można więc mówić o kontynuacji podatkowej umowy leasingowej w sytuacji, gdy korzystającym został nowy podatnik i przystępuje on do umowy, której, okres obowiązywania jest już krótszy, niż w momencie podpisywania jej przez pierwszego korzystającego.

A zatem przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego oznacza, iż w pełni uzasadnionym staje się konieczność zbadania, czy na dzień cesji umowa ta stanowi dla tego podmiotu podatkową umowę leasingową. Jeszcze raz należy podkreślić, że nie można kontynuować podatkowej umowy leasingowej w sytuacji, gdy korzystającym został nowy podatnik i przystępuje on do umowy, jako nowa jej strona i której okres obowiązywania jest już krótszy, niż w momencie podpisywania jej przez poprzedniego korzystającego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż wskazana we wniosku umowa leasingu po jej cesji nie będzie spełniać warunku określonego w art. 23b ust. 1 pkt 1, skoro pierwotna umowa zawarta została na 48 miesięcy (80% normatywnego okresu amortyzacji samochodu osobowego), a zostanie przejęta po upływie 25 miesięcy, do końca umowy pozostało wówczas 23 miesiące (38% normatywnego okresu amortyzacji - 2 lata (24 miesiące)).

Jeżeli zatem umowa leasingu na dzień jej cesji, spełnia warunki określone przepisem art. 23b ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 ww. ustawy, wówczas podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów pozostałe do spłaty, a wynikające z tej umowy opłaty - co, jak ustalono nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie.

W przeciwnym wypadku, gdy umowa ta nie będzie spełniać ww. warunków, opłaty powyższe mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli spełniają warunki określone w art. 22 ust. 1 tejże ustawy, jako wydatki związane z dzierżawą (najmem) przedmiotu umowy (art. 23l ww. ustawy).

Reasumując negatywna weryfikacja umowy leasingu na dzień jej cesji oznacza niemożność realizacji uprawnień przyznanych przez przepisy podatkowe w zakresie zaliczania do kosztów podatkowych przez nowego korzystającego rat leasingowych w pełnej wysokości. Wobec powyższego raty leasingowe wynikające z powyższej umowy należy traktować jako czynsz dzierżawny.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.