IPPB1/415-205/07-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2007 r. (data wpływu 25 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie potrącalności kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 25 września 2007 r. spółka cywilna X złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie potrącalności kosztów uzyskania przychodów. Z uwagi na braki formalne przedstawiony zaistniały stan faktyczny uzupełniony został pismem z dnia 15 listopada 2007 r. (data wpływu 19 listopada 2007 r.), w którym uzupełniono opis zdarzenia przyszłego i doprecyzowano, iż z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej występuje wspólnik spółki cywilnej Pan Y.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej, która zamierza rozszerzyć działalność o budowę i sprzedaż domów i mieszkań. W tym celu spółka planuje zakupić grunt budowlany dla realizacji tego celu. Prawa do gruntu i mieszkań po wybudowaniu domu z lokalami mieszkalnymi zostaną na podstawie aktu notarialnego przeniesione w części ułamkowej na własność na każdego kupującego. Faktury zakupu lokali mieszkalnych w treści nie będą ujmowały wartości gruntu, która będzie wliczona w cenę zakupu mieszkania. Zdarzenia gospodarcze spółka ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, koszty rozliczane są metodą memoriałową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy działalności gospodarczej polegającej na budowaniu domów mieszkalnych na zakupionym gruncie, grunt ten można zaksięgować w momencie zakupu jako towar do którego w przyszłości zostaną zbyte prawa własności, zakładając, że cykl budowlany trwa rok kalendarzowy, a w przypadku nie zakończenia inwestycji w danym roku ujęcia tego gruntu w remanencie i rozliczeniu w roku zakończenia inwestycji.

Zdaniem wnioskodawcy artykuł 23 § 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż nie jest kosztem uzyskania zakup gruntu, jednak we dalszej części tego przepisu mówi się, że stanowi koszt uzyskania przychodu gdy odpłatne zbycie praw jest przedmiotem działalności gospodarczej. Ponieważ działalność gospodarcza będzie polegała na budowaniu mieszkań na zakupionym gruncie i sprzedaży tych lokali wraz z przeniesieniem praw własności do gruntu, wnioskodawca uważa, że można traktować zakup gruntu jako koszt i zaksięgować jako zakup towaru w dniu zakupu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powołanych wyżej przepisów i w opisanym zdarzeniu przyszłym wydatek poniesiony na zakup gruntu będzie stanowił koszt uzyskania przychodów, natomiast moment zaliczenia przedmiotowego wydatku do kosztów uzyskania przychodów regulują znowelizowane przepisy art. 22 ust. 5 i art. 22 ust. 6 ww. ustawy.

W myśl art. 22 ust. 5 ww. ustawy u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Przedstawione powyżej zasady rozliczania kosztów uzyskania przychodów mają odpowiednio zastosowanie również do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą memoriałową, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie.

Stosownie bowiem do art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 6b ww. ustawy w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego grunty zakupione będą do celów handlowych tj. z przeznaczeniem do sprzedaży po wybudowaniu na nich budynków, zatem niewątpliwie będą towarem handlowym.

Przepis § 17 ust. 1 rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.). stanowi, iż zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

Jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik zakupił grunty nie osiągnął przychodu z ich zbycia, jest on zobowiązany do ujęcia wartości gruntu w spisie z natury na koniec roku.

Stosownie bowiem do art. 27 § 1 ww. rozporządzenia podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Tym samym, wartość gruntu objęta remanentem, wyłączona zostanie z kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym nie osiągnięto przychodu z tytułu jego sprzedaży.

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

W świetle powyższego u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niesprzedane towary poprzez różnice remanentowe powiększają kwotę dochodu podlegającego opodatkowaniu za dany rok podatkowy.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego przez wnioskodawcę i ww. przepisy należy stwierdzić, iż wydatek na zakup gruntu stanowić będzie koszt w momencie przeniesienia własności na kupującego tj. wnioskodawcę w dniu sporządzenia aktu notarialnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż interpretacja nie mocy wiążącej dla drugiego wspólnika spółki cywilnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.