IPPB1/415-157/09-4/MT - Obowiązek wykazania w zeznaniu rocznym dochodów uzyskanych w Bośni i Hercegowinie z działalności gospodarczej oraz pracy najemnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2009 r. (data wpływu 12 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku wykazania w zeznaniu rocznym dochodów uzyskanych w Bośni i Hercegowinie z działalności gospodarczej oraz pracy najemnej - jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku wykazania w zeznaniu rocznym dochodów uzyskanych w Bośni i Hercegowinie z działalności gospodarczej oraz pracy najemnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca mający miejsce zamieszkania w Polsce, w roku 2008 osiągał dochody następującego rodzaju:

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 29 kwietnia 2009 r. Nr IPPB1/415-157/09-2/MT wnioskodawca uzupełnił swój wniosek w dniu 18 maja 2008 r. informując, iż umowa o dzieło obejmowała następujące prace:

Praca ta była wykonywana na terenie Bośni i Hercegowiny w oparciu o kontakty z tamtejszą spółką będącą spółką córką spółki polskiej.

Zdaniem wnioskodawcy wykonywanie umowy o dzieło nie mieści się w pojęciu "wolny zawód" zarówno ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzeczpospolitą Polską a Jugosławią.

Wnioskodawca poinformował, że praca w Bośni i Hercegowinie była wykonywana za pośrednictwem zakładu (stałej placówki - biuro) w rozumieniu umowy międzynarodowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy rozliczenie roczne podatnika w Polsce powinno obejmować te wszystkie rodzaje dochodów osiągniętych w Polsce z uwzględnieniem dochodu osiągniętego w Bośni z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją...

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym przypadku Wnioskodawca osiągał dochody zarówno w Polsce jak i w Bośni i Hercegowinie. Na Wnioskodawcy ciążył nieograniczony obowiązek podatkowy - musi więc złożyć zeznanie roczne obejmujące całość osiągniętych dochodów. W związku z metodą unikania podwójnego opodatkowania wynikającą z umowy Polska - Jugosławia z 1985 r. /aktualną obecnie dla Bośni i Hercegowiny/ opodatkowany będzie tylko dochód osiągnięty w Polsce z tytułu umowy o dzieło (pkt 1) oraz z tytułu otrzymanych świadczeń przedemerytalnych i emerytalnych (pkt 2) ale z uwzględnieniem stopy procentowej wynikającej z dodania dochodów osiągniętych w Bośni i Hercegowinie z tytułu prowadzonej tam poprzez zakład działalności gospodarczej (pkt 3) i wykonywania tam pracy najemnej (pkt 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Oznacza to, że w przedstawionym stanie faktycznym koniecznym jest odwołanie się do regulacji umowy z dnia 10 stycznia 1985 r. sporządzonej w Warszawie między Polską Rzeczpospolitą Ludową i Socjalistyczną Federacyjną Republiką Jugosławii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1986 r. Nr 20, poz. 102 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. umowy zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W myśl art. 13 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

* z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Stosownie do art. 14 ust. 1 umowy dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu lub z innej samodzielnej działalności podobnego rodzaju, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że:

Zgodnie z art. 14 ust. 2 określenie "wolny zawód" obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników inżynierów, architektów, dentystów oraz księgowych.

Generalnie pojęcie dochodów z wolnych zawodów i innej działalności o samodzielnym charakterze obejmuje dochody wymienione m.in. w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Przychody z ww. umów, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzonej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (m.in. kontraktów menedżerskich) - należą do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, której mowa w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f.

W przypadku dochodów z wolnych zawodów lub innej działalności o samodzielnym charakterze istotnego znaczenia nabiera ustalenie czy działalność jest prowadzona w innym państwie w formie stałej placówki. "Stała placówka" ma więc w tym przypadku podobne znaczenie jak "zakład" przy osiąganiu dochodów z działalności gospodarczej. Pojęcie stałej placówki nie zostało jednak w Konwencji zdefiniowane. Generalnie za stałą placówkę uznaje się jednak każde miejsce, regularnie wykorzystywane przez daną osobę do wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności.

W myśl art. 15 ust. 1 z zastrzeżeniem postanowień art. 16, 19 i 20 niniejszej umowy pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, będą podlegać opodatkowaniu tylko w pierwszym państwie, jeżeli:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa ma w tym Państwie miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo gdy stosuje się wobec niej inne kryteria o podobnym charakterze.

Ze złożonego wniosku wynika, że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest terytorium Polski, w związku z powyższym w kontekście poruszonych we wniosku zagadnień przyjęto założenie, iż podlega on w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzeczpospolitą Polską a Socjalistyczną Federacyjną Republiką Jugosławii w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania dochodów uzyskanych z pracy w Bośni i Hercegowinie, przewiduje metodę wyłączenia z progresją.

W odniesieniu do przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, że w Polsce dochód opodatkowany na terytorium Bośni i Hercegowiny z tytułu prowadzonej tam poprzez zakład działalności gospodarczej oraz wykonywania pracy najemnej korzystał będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego na mocy art. 23 ust. 1 umowy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, wtedy pierwsze wymienione Państwo zwolni - z uwzględnieniem postanowień ust. 2 i 3 - taki dochód lub majątek z opodatkowania.

Metoda ta znajduje zastosowanie w zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1 (według skali podatkowej), osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 28-30, art. 30a - 30d oraz art. 44 ust. 4 pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali.

Reasumując należy stwierdzić, że dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w Bośni i Hercegowinie z tytułu powadzonej tam poprzez zakład działalności gospodarczej oraz wykonywania pracy najemnej zwolnione są z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 23 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jednakże w związku z tym, że Wnioskodawca osiąga również dochody opodatkowane w Polsce, dochody uzyskane w Bośni i Hercegowinie powinny zostać uwzględnione dla potrzeb uwzględnienia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.