IPPB1/415-157/07-2/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2007 r. (data wpływu 11 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia otrzymywanego od Polskiej Agencji jest:

* nieprawidłowe w części dotyczącej wynagrodzenia finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy z Unii Europejskiej,

* prawidłowe w części dotyczącej wynagrodzenia finansowanego ze środków pochodzących z budżetu państwa.

W dniu 11 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia otrzymywanego od Polskiej Agencji, finansowanego w 75 % ze środków bezzwrotnej pomocy z Unii Europejskiej oraz w 25 % ze środków pochodzących z budżetu państwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 9 sierpnia 2004 r. jest zatrudniony w Polskiej Agencji w W. powołanej do życia na podstawie ustawy z dnia 11 listopada 2000 r. (Dz. U. Nr 109, poz. 1158 z późn. zm.). Począwszy od listopada 2004 r. miesięczne wynagrodzenie wnioskodawcy jest w części płacone ze środków pomocy technicznej Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich 2004-2006, działanie 3.1, schemat c.

Część etatu, odpowiadająca zaangażowaniu w bezpośrednią realizację celów Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwojów Zasobów Lidzkich 2004-2006, jest finansowane w 75 % ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach pomocy technicznej Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich i w 25 % ze środków otrzymanych przez PA z budżetu państwa w ramach dotacji podmiotowej z Ministerstwa Gospodarki (wcześniej Ministerstwa Gospodarki i Pracy).

W zakresie obowiązków wnioskodawcy jest wdrażanie (nadzór na realizacją) projektów szkoleniowych współfinansowanych z funduszy strukturalnych (Europejskiego Funduszu Społecznego). Wnioskodawca bezpośrednio realizuje cel programu pomocy technicznej SPO RZL działanie 3.1 c zgodnie z Uzupełnieniem do Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich będącym załącznikiem do Rozporządzenia Ministra i Gospodarki i Pracy z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie przyjęcia Uzupełnienia sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich 2004-2006 (Dz. U. z 2004 r. Nr 197, poz. 2024), a zakres obowiązków jest zgodny z zakresem podanym na stronie 117 wspomnianego dokumentu: " wsparcie kadrowe dla Instytucji Zarządzającej SPO RZL, Instytucji Pośredniczących oraz instytucji wdrażających w procesie zarządzania, wdrażania, monitorowania i kontroli finansowej Działań SPO RZL".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie wnioskodawcy w części odpowiadającej etatowemu zaangażowaniu w bezpośrednią realizację celów Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich otrzymywane w latach 2004-2007 jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy wynagrodzenie otrzymywane w części, w której bezpośrednio realizuje cele Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich, jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych. Środki pochodzące z pomocy technicznej Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich są w 755 finansowane z Europejskiego Funduszu Społecznego i w tym zakresie otrzymywane przez wnioskodawczynię wynagrodzenie spełnia kryteria zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i b ustawy a dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu:

"Wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymywane przez podatnika, jeżeli:

Środki z pomocy technicznej SPO RZL PARP pozyskała na podstawie umów z Ministerstwem Gospodarki i Pracy, a następnie z Ministerstwem Pracy i Polityki Społecznej.

W pozostałej części (25%) pensja wnioskodawcy jest wypłacana z budżetu państwa z dotacji podmiotowej dla PA i w tej części jest zwolniona jest z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DZ. U z 1991 Nr 80, poz. 350 z późn. zm.) brzmieniu:

"wolne od podatku są: kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa".

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 oraz art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wzajemnie się uzupełniają w przypadku projektów realizowanych ze środków unijnych, a zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego od osób fizycznych całości przyznanych środków na realizację takich projektów stanowiło ratio legis ustawodawcy przy wprowadzaniu tych przepisów, zgodnie z założeniem, iż finansowanie ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, to zwykle jedynie część środków których dopełnienie stanowią środki krajowe, przede wszystkim z budżetu państwa.

Wyżej przedstawiona interpretacja przepisów została potwierdzona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w sprawie skargi Stowarzyszenia "Edukacja dla Przedsiębiorczości". (Sygn. Akt I SA/Kr 1418/06).

Sąd w uzasadnieniu wyroku zwrócił m.in. uwagę, że bez znaczenia jest fakt czy środki finansowe wypłacone są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystywaniu mechanizmu prefinansowania. "Bez znaczenia jest również czy środki wypłacone są bezpośrednio beneficjentom, czy też pośrednio jako refundacja wcześniej poniesionych wydatków"

Inna interpretacja przepisów art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wg. Sądu wykładnia zawężająca normę prawną: (...) poprzez dodanie kolejnej przesłanki nieznanej ustawie".

Dodatkowo Sąd wskazuje również, że środki pochodzące z funduszy strukturalnych służą realizacji polityki strukturalnej. "Wskazane środki jako środki celowe winny stanowić tylko wsparcie konkretnych celów strukturalnych w państwie członkowskim, nie powinny zaś stanowić źródła wtórnego finansowania budżetu państwa"

Podsumowując wynagrodzenie otrzymywane przez wnioskodawcę w ramach zaangażowania w realizację pomocy technicznej Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich 2004-2006, Działanie 3.1, schemat c pochodzi z bezzwrotnej pomocy z zagranicy i w związku z tym podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tle przestawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U.z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Z przytoczonego wyżej przepisu wynika, iż od podatku dochodowego od osób fizycznych zwolnione są te dochody, w stosunku do których spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

* dochody te są sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych,

* podatnik uzyskujący te dochody bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Wsparcie Wspólnoty dla Polski w latach 2004 - 2006 w ramach Narodowego Planu Rozwoju jest realizowane za pomocą jednofunduszowych sektorowych programów operacyjnych (SPO) oraz wielofunduszowego Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR). Status prawny środków pochodzących z funduszy strukturalnych regulują przepisy Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206).

Zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. z 2004 r. Nr 116, poz. 1206 z późn. zm.) określenie publiczne środki wspólnotowe oznacza - środki finansowe pochodzące z budżetu Wspólnot Europejskich, a w szczególności z funduszy strukturalnych, o których mowa w przepisach Unii Europejskiej w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego, w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich z Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej (EFOiGR) oraz zmieniających i uchylających niektóre rozporządzenia, rozporządzeniu w sprawie Instrumentu Finansowego Wspierania Rybołówstwa oraz rozporządzeniu ustanawiającym Fundusz Spójności, ujęte w załączniku do ustawy budżetowej, służące realizacji Narodowego Planu Rozwoju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o Narodowym Planie Rozwoju w celu realizacji Planu tworzy się:

* sektorowe programy operacyjne,

* regionalne programy operacyjne,

* inne programy operacyjne,

* strategię wykorzystania Funduszu Spójności.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o Narodowym Planie Rozwoju programy, o których mowa w pkt 1-3, są finansowane z publicznych środków krajowych lub współfinansowane z publicznych środków wspólnotowych. Strategia wykorzystania Funduszu Spójności jest współfinansowana z publicznych środków wspólnotowych.

Europejski Fundusz Społeczny jest jednym z funduszy strukturalnych, które to fundusze są instrumentami finansowymi polityki regionalnej Unii Europejskiej i mają pomóc władzom centralnym i regionalnym (słabiej rozwiniętych regionów Unii) w rozwiązaniu ich najważniejszych problemów gospodarczych. Ich zadaniem jest wspieranie restrukturyzacji i modernizacji gospodarki, co ma wpłynąć na zwiększenie spójności ekonomicznej i społecznej krajów Unii. Fundusze kierowane są do tych sektorów gospodarki i regionów, które bez pomocy finansowej nie są w stanie dorównać do średniego poziomu ekonomicznego w UE. Pomoc z funduszy strukturalnych otrzymuje się jako refundację części poniesionych wydatków tj. najpierw inwestycja potem dotacja. Oznacza to, że środki finansowe z Europejskiego Funduszu Społecznego zostaną przekazane dopiero po zakończeniu inwestycji.

Jak wyżej zauważono środki z funduszy strukturalnych przekazywane są faktycznie dopiero po zakończeniu inwestycji, w związku z czym niezbędne jest krótkoterminowe finansowanie w kwocie przewidywanej dotacji, ponieważ wymóg realizacji inwestycji z własnych środków w wielu przypadkach może okazać się poważnym utrudnieniem, a nierzadko przeszkodą nie do pokonania dla ubiegającego się o dotację. Stąd finansowanie wydatków ponoszonych w ramach realizacji określonego zadania dokonywane jest ze źródeł krajowych tzw. prefinansowanie. Beneficjent otrzymuje od instytucji wdrażającej środki na realizację zadania (projektu) z krajowych funduszy, także publicznych. Po udokumentowaniu przez niego wydatkowania tych środków możliwe jest wnioskowanie do Komisji Europejskiej przez odpowiednie instytucje o zwrot wydatkowanych kwot (w części współfinansowanej). Zwrócone środki zasilą źródło finansowania krajowego.

Pomoc, jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych. W związku z tym nie jest to pomoc otrzymana ze środków bezzwrotnej pomocy, a takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Środki pomocowe w części współfinansowanej z budżetu nie mogą być uznane za pomoc pochodzącą z dotacji, o których mowa w art. 69 ust. 4 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2005 r., jak i w przepisach art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.), obowiązującej od dnia 1 stycznia 2006 r. A zatem, w tej części pomoc otrzymana przez beneficjenta również nie jest zwolniona z podatku dochodowego, ponieważ zwolnieniu podlegają tylko dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Należy wskazać, iż w 2007 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. nowelizujące ustawę o finansach publicznych, które zmieniają zasady finansowania programów operacyjnych, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Jednakże przepis przejściowy art. 20 ustawy nowelizującej ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2006 r. Nr 249, poz. 1832) wyraźnie przewiduje, iż znowelizowane przepisy nowelizujące ustawę o finansach publicznych nie będą miały zastosowania do programów i projektów realizowanych w ramach Narodowego Planu Rozwoju 2004-2006.

Wobec tego w 2007 r. zasady finansowania kontynuowanych programów operacyjnych w ramach NPR, w tym również Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich 2004-2006, pozostają takie same jak w 2006 r.

Reasumując, niezależnie od tego czy wnioskodawca realizowałby bezpośrednio cel programu pomocowego, czy też jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie cel o charakterze pomocniczym (celem pomocy technicznej jest zapewnienie wsparcia dla procesu wdrażania i monitorowania) wynagrodzenia finansowane ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego nie są wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pomoc pochodząca z funduszy strukturalnych stanowi refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne.

Dokonując analizy zasad stosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych części wynagrodzenia finansowanego ze środków pochodzących z budżetu państwa należy zauważyć, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Powyższe zwolnienie będzie zatem obejmowało wyłącznie te kwoty otrzymane przez osobę fizyczną od agencji rządowej, w tym ze stosunku pracy lub z tytułu umów cywilnoprawnych, które agencja otrzymała na ten cel od budżetu państwa.

Dlatego też, jeśli agencja rządowa, w przedmiotowej sprawie Polska Agencja, jako Instytucja Wdrażająca bądź beneficjent pomocy współfinansowanej z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, wypłaca osobie fizycznej środki, które otrzymała na ten cel z budżetu państwa, to korzystają one ze zwolnienia od podatku. Istotą jest bowiem bezpośrednie otrzymanie przez osobę fizyczną środków od agencji.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przepisy omawianego zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mają zastosowania do części wynagrodzenia (75%) wypłacanego wnioskodawcy ze środków pomocy technicznej SPO ZSL. Powyższe przepisy bowiem nie mają zastosowania do dochodów osób fizycznych finansowanych (współfinansowanych) ze środków pochodzących z funduszy strukturalnych, gdyż pomoc ta stanowi refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne. Natomiast część wynagrodzenia wnioskodawcy (25%) finansowana z budżetu państwa korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 47c ww. ustawy.

W odniesieniu do powołanego przez wnioskodawcę wyroku WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 1418/06 należy stwierdzić, iż orzeczenie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, podobnie jak i orzeczenie przeciwne do stanowiska wnioskodawcy np. wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1141/07.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.