IPPB1/415-1475/14-4/EC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2014 r. (data wpływu 1 grudnia 2014 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 2 marca 2015 r. (data wpływu 3 marca 2015 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-1475/14-2/MS1 z dnia 23 lutego 2015 r. (data nadania 24 luty 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym - jest prawidłowe.

W dniu 1 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1997 r. - małżeństwo Anna i Adam H. zakupili lokal mieszkaniowy w C., przy ul. O. oraz garaż murowany.

Luty 2009 - Sąd Okręgowy rozwiązał przez rozwód małżeństwo i dokonał podziału majątku wspólnego w ten sposób, że:

* Annie H. przyznał na własność lokal mieszkalny o wartości 90.000 zł (KS. wieczysta);

* Adamowi H. przyznał na własność garaż murowany stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności (księga wieczysta) o wartości 13.000 zł, samochód o wartości 18.000 zł ze spłatą dla Adama H. od Anny H. w kwocie 20.000 zł, która to została uiszczona.

Maj 2013 - Anna H. (Wnioskodawczyni) darowała córce #189; część lokalu mieszkalnego (repetytorium).

Czerwiec 2013 - Anna H. sprzedała córce Annie Marii H. i Jackowi S. pozostałą #189; lokalu mieszkalnego (repetytorium) za kwotę 60.000 zł.

Wnioskodawczyni pismem z dnia 2 marca 2015 r. (data wpływu 3 marca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie sprecyzowała pytanie i własne stanowisko.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży mieszkania nabytego przez podział majątku dorobkowego małżonków (na skutek rozwodu) kosztem uzyskania przychodu może być kwota faktycznej spłaty (zasądzonej przez Sąd) na rzecz byłego małżonka.

Zdaniem Wnioskodawczyni, spłata byłego małżonka jest kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania. W wyniku podziału majątku Wnioskodawczyni nabyła prawo do całego lokalu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w 1997 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyli lokal mieszkalny, który wchodził w skład wspólności majątkowej małżeńskiej. W 2009 r. doszło do rozwodu. Sąd dokonał podziału majątku wspólnego, w skład którego wchodziło lokal mieszkalny, garaż i samochód. Podział majątku nastąpił w ten sposób, że Wnioskodawczyni otrzymała na wyłączną własność lokal mieszkalny w zamian za spłatę kwoty 20.000,00 zł na rzecz byłego małżonka. Kwotę tą Wnioskodawczyni uiściła. W maju 2013 r. Wnioskodawczyni darowała córce #189; część lokalu mieszkalnego, natomiast w czerwcu 2013 r. Wnioskodawczyni sprzedała córce i Panu Jackowi S. pozostałą 1/2 część lokalu mieszkalnego.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Dopiero z chwilą ustania wspólności ustawowej, co ma miejsce m.in. z chwilą ustania małżeństwa, wspólność ta ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich zbycia, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko wówczas jeżeli podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty lub dopłaty albo wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty albo gdy wartość otrzymanej przez danego małżonka nieruchomości lub prawa przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział danego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego.

W każdej sytuacji, kiedy w wyniku podziału majątku jeden z małżonków został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem majątku, a po stronie małżonka zobowiązanego do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział w majątku wspólnym. W tej części bowiem, w której przyznane na wyłączną własność składniki majątkowe przekraczają wartość udziału w majątku wspólnym, małżonek musi zapłacić odpowiednią kwotę ustaloną przez sąd. W tym zakresie niewątpliwie podatnik nabywa prawo własności nieruchomości i praw w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dokonany podział majątku dorobkowego małżonków nie był ekwiwalentny albowiem w jego wyniku Wnioskodawczyni otrzymała na wyłączną własność lokal mieszkalny za spłatą na rzecz byłego małżonka w kwocie 20.000,00 zł. Wnioskodawczyni w wyniku ustania wspólności ustawowej na skutek ustania małżeństwa przysługiwał wyłącznie udział #189; w ww. lokalu mieszkalnym, co wprost wynika z przywoływanego wcześniej art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Udział tej samej wielkości należał do byłego małżonka. Skoro na skutek podziału Wnioskodawczyni otrzymała na wyłączną własność cały lokal podlegający podziałowi, to jest oczywiste, że otrzymała więcej niż posiadała w chwili ustania wspólności majątkowej. To oznacza, że podział majątku stanowił dla Wnioskodawczyni nabycie udziału #189; w lokalu mieszkalnym, który to udział uprzednio należał do byłego małżonka.

W świetle powyższych ustaleń stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nabyła lokal mieszkalny w różnym czasie i w różny sposób:

* udział #189; odpowiadający udziałowi w majątku wspólnym nabyła w 1997 r.,

* udział przekraczający jej udział w majątku wspólnym (#189;) nabyła w wyniku podziału majątku dorobkowego w 2009 r. - podział ten był bowiem nieekwiwalentny i przekraczał udział w majątku dorobkowym małżeńskim do jakiego prawo miała Wnioskodawczyni.

Z uwagi na to, że nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło odpowiednio w udziale #189; w 1997 r. oraz w udziale #189; w 2009 r., pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy oddzielnie liczyć w stosunku do każdego udziału jaki nabył Wnioskodawca.

Ponieważ od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału #189; w lokalu mieszkalnym na prawach wspólności ustawowej, a więc od końca 1997 r. do daty sprzedaży minęło pięć lat, zatem ta część przychodu uzyskanego w 2013 r. ze sprzedaży nie będzie stanowić w ogóle źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podlegała w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Opodatkowaniu podlegała będzie natomiast sprzedaż udziału nabytego w wyniku podziału majątku dorobkowego z 2009 r. Dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży udziału 1/2 lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania - zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej - mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ww. ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem odpłatnego zbycia nieruchomości itp.).

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy - koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi, co może być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia oraz udokumentowanych nakładów.

W świetle powyższego przepisu, w przypadku odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytego ponad udział w majątku dorobkowym małżonków, kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz małżonka, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata stanowi bowiem wydatek na nabycie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, który na skutek ustania wspólnoty majątkowej należał do małżonka Wnioskodawcy. Zatem kwota spłaty na rzecz małżonka dotycząca tego udziału w ww. prawie, który należał do niego może stanowić koszt nabycia zbywanego udziału, o który Wnioskodawczyni może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód o ile w rzeczywistości taka spłata miała miejsce. Podkreślić należy, że przywołany przepis zezwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udokumentowanych kosztów nabycia lub wytworzenia, powiększonych o udokumentowane nakłady, poczynionych w czasie posiadania nieruchomości lub prawa. Użycie czasu dokonanego przy określeniu kosztów uzyskania przychodu oznacza, że wydatki muszą być przez podatnika faktycznie poniesione, czyli zapłacone. Brak zapłaty jest równoznaczny z brakiem możliwości pomniejszenia podstawy opodatkowania o należną, lecz nie dokonaną faktycznie na rzecz małżonka spłatę.

Reasumując, przy sprzedaży nieruchomości w części nabytej w 2009 r. na skutek podziału majątku wspólnego, kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz byłego małżonka Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.