IPPB1/415-1416/08-2/EC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2008 r. (data wpływu 24 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku uwzględnienia w spisie z natury sporządzonym na koniec roku podatkowego kosztów opracowania projektu, który nie został jeszcze ukończony - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku uwzględnienia w spisie z natury sporządzonym na koniec roku podatkowego kosztów opracowania projektu, który nie został jeszcze ukończony.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej. Przedmiotem działalności spółki jest m.in. przygotowywanie i projektowanie architektury i wnętrz.

Spółka dla celów rozliczania podatku dochodowego prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której ewidencjonuje koszty zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. metoda kasowa). Prace niezbędne do realizacji zamówionych przez kontrahentów projektów wykonują we własnym zakresie jak również zlecają podwykonawcom.

Podwykonawcami są:

* podmioty prowadzące działalność gospodarczą wystawiające dla nich fakturę VAT lub rachunek,

* osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, które usługi dla nich wykonują na podstawie zawartej umowy zlecenia/o dzieło.

Wykonanie przez firmę projektu wymaga czasu. Od złożenia zamówienia do wykonania pracy może minąć kilka miesięcy. Koszty związane ze stworzeniem projektu są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów:

* w dacie wystawienia faktur/rachunków przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, - w dacie wypłaty (postawienia do dyspozycji) wynagrodzeń z tytułu umów zlecenia/o dzieło osobom nieprowadzącym działalności gospodarczej.

Koszty ewidencjonowane są więc w zasadzie przed dniem uzyskania przychodu.

Zgodnie z § 27 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów spółka jest zobowiązana do sporządzania i wpisania do księgi spisu z natury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w spisie z natury należy wykazać koszty opracowania projektu (tzn. wymienione wyżej faktury/rachunki od podmiotów, wypłacone lub postawione do dyspozycji wynagrodzenia dla osób z którymi zawarta została umowa zlecenia/o dzieło), który na dzień sporządzenia spisu nie został jeszcze odsprzedany, ponieważ nie jest zakończony.

Zdaniem wnioskodawcy, z art. 24 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie jest mowa o ustalaniu dochodu, wynika iż w remanencie należy uwzględnić towary handlowe, materiały (surowce) podstawowe i pomocnicze, półwyroby, wyroby gotowe, braki i odpadki. Ani z tego przepisu ani z żadnego innego ww. ustawy nie wynika obowiązek uwzględnienia w remanencie prac jeszcze niezakończonych, tzw. "produkcji w toku". Użyte w art. 24 ust. 2 określenie "półwyroby" nie jest równoznaczne z określeniem "produkcja w toku".

Natomiast w § 3 pkt 1 lit. e) i § 27 ust. 1 rozporządzenia ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, pojęcie takie istnieje, "produkcja wtoku" jest wymieniona osobno, obok "półwyrobów" (półfabrykatów). Wynika zatem z tego, że według ww. przepisów rozporządzenia przedmiotowa "produkcja w toku" winna być w remanencie wykazana.

Jednakże zgodnie z art. 87 Konstytucji RP ustawa jest nadrzędnym w stosunku do rozporządzenia aktem prawnym, w związku z powyższym uważam, że przy sporządzaniu remanentu powinny obowiązywać przepisy wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czyli w sporządzanym spisie nie muszą znajdować się koszty opracowania projektu, który na dzień sporządzenia spisu nie został jeszcze odsprzedany, ponieważ nie jest zakończony.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni wskazała wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2008 r. (lI FSK 376107).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14, a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Podatnicy rozliczający się z podatku dochodowego na podstawie prowadzonych ksiąg przychodów i rozchodów obowiązani są uwzględniać regulacje wynikające z rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

W myśl § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

W myśl z § 3 pkt 1 lit. e) ww. rozporządzenia produkcją niezakończoną jest produkcja w toku oraz półwyroby (półfabrykaty), to jest niegotowe jeszcze produkty własnej produkcji, a także wykonywane roboty, usługi przed ich ukończeniem.

Stosownie do § 29 ust. 1 i 6 ww. rozporządzenia podatnik, w terminie 14 dni od dnia zakończenia spisu z natury, jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia; spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania.

Przy działalności usługowej i budowlanej produkcję niezakończoną wycenia się według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej (§ 29 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Przy czym zgodnie z § 3 pkt 4 cyt. rozporządzenia za koszt wytworzenia uważa się wszelkie koszty związane bezpośrednio i pośrednio z przerobem materiałów, z wykonywaniem usług lub pozyskaniem (wydobyciem) kopalin, z wyłączeniem kosztów sprzedaż wyrobów gotowych.

Reasumując, zgodnie z wyżej wskazanymi przepisami, niezrealizowane koszty opracowania projektu stanowiące produkcję niezakończoną winny zostać ujęte w sporządzonym na koniec roku podatkowego spisie z natury.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię we wniosku wyroku NSA z dnia 24 kwietnia 2008 r. Nr II FSK 376/07 stwierdzić należy, że został wydany w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.