IPPB1/415-137/08-2/AŻ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2008 r. (data wpływu 4 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na zakup gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 4 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na zakup gruntu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą w zakresie budowy budynków mieszkalnych na zlecenie klienta. Dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowane są według stawki 19 %. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przy zastosowaniu uproszczonej metody księgowania kosztów uzyskania przychodów, czyli koszty uzyskania przychodów potrącane są w tym roku, w którym zostały poniesione.

Dom mieszkalny wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną budowany jest na gruncie, którego Wnioskodawca jest właścicielem i nabył go na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Wszystkie czynności związane z wybudowaniem domu wcześniej ustalane są z klientem. Budowa domu realizowana jest na podstawie projektu budowlanego (wybranego przez klienta), zgodnie z ustaleniami planu zagospodarowania przestrzennego i decyzją o pozwoleniu na budowę. Zakres prac, standard wykończenia i wyposażenia domu określony jest również przez klienta. Do zakresu prac wykonanych przy budowie domu mieszkalnego należą:

Przed przystąpieniem do realizacji zlecenia podpisywana jest umowa przedwstępna. W umowie podana jest cena za jeden metr kwadratowy powierzchni użytkowej rozumianej jako powierzchnię obliczoną w projekcie. Cena obejmuje także wartość działki gruntu oraz koszty uzbrojenia i wyposażenia.

Po zakończeniu budowy i podpisaniu protokołu odbioru technicznego Wnioskodawca zobowiązuje się do przeniesienia prawa własności domu wraz z działką gruntu w formie aktu notarialnego. W przyszłości planuje rozszerzyć swoją działalność o działalność developerską. W ramach tej działalności będzie budował domy mieszkalne, według własnych ustaleń. Zakres prac będzie przebiegał tak jak wyżej. W trakcie prac budowlanych, będzie szukał nabywców, np. umieszczając ogłoszenie w prasie. Cena będzie określona za jeden metr kwadratowy, która będzie obejmowała wartość działki gruntu oraz koszty uzbrojenia i wyposażenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Odpowiedź na pytanie trzecie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pana w zakresie pytań pierwszego i drugiego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem wnioskodawcy art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródle przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy wskazano, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Wydatki te zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia. Uważam, że powołany przepis nie będzie miał tu zastosowania, gdyż z racji specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej, zakupione grunty pod budowę budynków mieszkalnych na sprzedaż nie stanowią środków trwałych. lecz są towarem handlowym - będą bowiem elementem sprzedanego produktu. W związku z tym, wydatki ponoszone na ich nabycie stanowić będą koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) powołanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te są jednak kosztem uzyskania przychodów, gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, bez względu na czas ich poniesienia. Należy także zaznaczyć, iż zgodnie z art. 22c pkt 1 powołanej wyżej ustawy amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Powyższy przepis nie ma zastosowania w przypadku, gdy podatnik podejmie decyzję o zakwalifikowaniu zakupionego gruntu jako towar handlowy.

W myśl § 3 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej. Przy czym, z objaśnień zawartych w załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia wynika, że do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych, wg cen zakupu przeznaczona jest kol. 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Jeżeli zatem grunt jest zakupiony do celów handlowych, tj. z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży, to stanowi on towar handlowy, podlegający ujęciu w kol. 10 księgi. Jednakże klasyfikacji w ww. zakresie, tj. zaliczenia gruntu do określonej kategorii składników majątkowych, winien dokonać sam wnioskodawca z uwzględnieniem rodzaju (przedmiotu) prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, o których mowa w ust. 6, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu - art. 22 ust. 6a ww. ustawy.

Należy nadmienić, że zgodnie z § 17 ust. 1 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

Jednocześnie zauważyć należy, iż jeżeli w roku podatkowym, w którym zakupiono grunt nie nastąpi jego zbycie, koniecznym będzie ujęcie wartości tego gruntu w spisie z natury.

W myśl bowiem art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

W związku z powyższym u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niesprzedane towary poprzez różnice remanentowe powiększają kwotę dochodu podlegającego opodatkowaniu za dany rok podatkowy.

Przy czym w myśl § 27 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności. Spis z natury podlega wpisaniu do księgi także wówczas, gdy osoby prowadzące działalność gospodarczą sporządzają go za okresy miesięczne oraz gdy na podstawie odrębnych przepisów jego sporządzenie zarządził naczelnik urzędu skarbowego (§ 27 ust. 2 ww. rozporządzenia). Tym samym składniki objęte remanentem wyłączone zostają z kosztów uzyskania przychodów danego okresu sprawozdawczego, w którym nie uzyskano przychodu z ich sprzedaży.

Natomiast w przypadku gdy sprzedaż gruntu nastąpi w tym samym roku podatkowym, w którym poniesiono i zaewidencjonowano w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatki na jego nabycie, a podatnik nie będzie sporządzał spisu z natury w okresach miesięcznych, wydatki te będą rozliczane w dacie ich poniesienia.

Mając na uwadze przedstawiony przez wnioskodawcę opis stanu faktycznego i ww. przepisy należy stwierdzić, iż wydatki na zakup gruntu stanowić będą koszty uzyskania przychodów jako zakup towarów handlowych o ile podatnik podejmie decyzję o zakwalifikowaniu tych gruntów do towarów handlowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock