IPPB1/415-1261/13-4/IF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2014 r. (data nadania 7 marca 2014 r., data wpływu 10 marca 2014 r.) złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-1261/13-2/IF z dnia 25 lutego 2014 r. (data nadania 26 lutego 2014 r., data doręczenia 3 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest komandytariuszem (wspólnikiem) spółki komandytowej.

Zgodnie z notarialnym aktem założycielskim spółki, przedmiotem jej działalności jest:

* naprawa i konserwacja maszyn (PKD 33.12.Z);

* działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z);

* działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (PKD 62.02.Z);

* działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi (PKD 62.03.Z);

* pozostała działalność usługa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKD 62.09.Z);

* przetwarzanie danych - zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność (PKD 63.11.Z);

* pozostała finansowa działalność usługowa gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 64.99.Z),

* pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z);

* badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (PKD 72.19.Z);

* badanie rynku i opinii publicznej (PKD 73.2);

* pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 96.09);

* pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 82.99);

* naprawa i konserwacja komputerów i urządzeń peryferyjnych (PKD 95.11.Z).

Wszyscy wspólnicy wpłacili do spółki udziały, które utworzyły fundusz założycielski. Tak zgromadzone środki finansowe są inwestowane w różnorakie instrumenty finansowe. W chwili obecnej spółka nie uruchomiła żadnego z przedstawionych wyżej przedmiotów działalności gospodarczej. Generuje jednak koszty związane z jej funkcjonowaniem:

KO- koszty ogólne, do których zalicza m.in.: opłaty za telefon, opłaty bankowe związane z prowadzonymi rachunkami bankowymi, opłaty dla biura rachunkowego za prowadzenie ksiąg rachunkowych, opłata za audyt podatkowy oraz koszty związane z nabywanymi instrumentami finansowymi (KIF - koszty zakupu instrumentów - prowizje).

Spółka prowadzi księgi rachunkowe, w których są ujęte koszty = KO + KIF.

Koszty (KIF) są wliczane do ceny zakupu danego instrumentu finansowego i są rozliczane w chwili sprzedaży danego papieru.

Pismem z dnia 6 marca 2014 r. będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca doprecyzował, że przedmiot działalności spółki, zgodnie z treścią umowy notarialnej został szczegółowo wymieniony we wniosku. Wśród przedmiotów działalności jest m.in.:

* pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 64.99.Z). Mimo tego zapisu, Wnioskodawca wskazuje, że nabywanie i zbywanie papierów wartościowych tj. kontraktów terminowych, akcji na rynku futures, w zakresie w jakim dotyczy własnych instrumentów finansowych, nie stanowi działalności opisanej w nomenklaturze działalności gospodarczej. W związku z czym, czynności te nie są klasyfikowane według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych jako działalność usługowa, gdyż istotą tejże działalności jest wykonywanie czynności na rzecz innych osób, podmiotów.

Spółka komandytowa nie posiada licencji na prowadzenie biura maklerskiego, również komplementariusz jak i komandytariusze tej spółki nie są maklerami papierów wartościowych.

Pozostałe z przedmiotów działalności wymienionych we wniosku nie zostały i nie są realizowane.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że wszyscy wspólnicy wpłacili udziały, które utworzyły fundusz założycielski. Środki te były przechowywane na rachunku bankowym (podstawowym). Zgromadzone środki finansowe były inwestowane w nabywanie i zbywanie papierów wartościowych tj. kontraktów terminowych, akcji na rynku futures. W tym celu założono w biurze maklerskim rachunki:

* papierów wartościowych, na którym zapisywane są instrumenty finansowe,

* rachunek pieniężny służący do obsługi rachunku papierów wartościowych, na którym zapisywane są środki pieniężne Spółki, zwane łącznie "rachunkiem brokerskim". Przepływ środków pieniężnych odbywał się pomiędzy podstawowym rachunkiem bankowym a rachunkiem brokerskim.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym "inwestowanie w instrumenty finansowe" nie jest przedmiotem działalności spółki i nie stanowi realizacji przedmiotu działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy uzyskiwane przychody z tytułu inwestycji w instrumenty finansowe należy zaliczyć do źródła przychodów działalności gospodarczej, czy też do kapitałów pieniężnych.

2. W przypadku, gdy przychody z inwestycji w instrumenty finansowe zaliczone zostaną do źródła przychodów jakim są kapitały pieniężne, to czy koszty funkcjonowania (KO) spółki stanowią koszty ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, podlegające rozliczeniu u każdego wspólnika i tym samym u Wnioskodawcy, stosownie do posiadanego udziału.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1. Wniosek w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostanie rozpatrzony w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy,

ad. 1

Z definicji działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 p.d.o.f. wynika, że działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa, prowadzona we własnym imieniu w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zatem w przypadku uzyskiwania przychodów należy w pierwszej kolejności określić, czy są one uzyskiwane ze źródeł wymienionych w pkt 1-2 lub 4-9 art. 10 u.p.d.o.f., a w przypadku negatywnego stwierdzenia, zaliczyć je do źródła - działalność gospodarcza.

Ponieważ inwestycji w pochodne instrumenty finansowe i papiery wartościowe nie można powiązać z inną działalnością gospodarczą spółki, przychody z nich uzyskane należy zaliczyć do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 - kapitały pieniężne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy, wyszczególniono dwa odrębne źródła przychodów w postaci:

* pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3),

* kapitałów pieniężnych i praw majątkowych (pkt 7).

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Zgodnie zatem z cyt. legalną definicją działalności gospodarczej, przychód uzyskany przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile w myśl przepisów tej ustawy nie jest zaliczony do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów. Powyższe oznacza, iż wspólnik spółki osobowej, może uzyskiwać za pośrednictwem tej spółki także przychody z innych niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródeł przychodów, w tym także przychody z kapitałów pieniężnych. Jak wynika bowiem z cyt. art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jedynie przychody wspólnika spółki osobowej uzyskane z prowadzonej przez spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy (tekst jedn.: przychody, których ustawa nie kwalifikuje do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów), stanowią przychody ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W art. 14 ust. 2 ww. ustawy wymienione natomiast zostały przykładowe kategorie przychodów, zaliczanych przez ustawodawcę do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje m.in. kapitały pieniężne, zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wskazano w art. 17 tej ustawy.

Przepisy art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy stanowią, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

W myśl art. 5a pkt 13 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy - instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38 z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14. Dochodów, o których mowa w ust. 1 nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5 ustawy).

Natomiast z brzmienia art. 30b ust. 4 ww. ustawy wynika, iż przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Przez zbycie papierów wartościowych w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 30b ust. 4 powoływanej ustawy, należy rozumieć prowadzenie działalności w zakresie kupna i sprzedaży papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych.

W sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest inwestowanie w papiery wartościowe finansowe a podatnik dokonuje takich transakcji, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskany przychód (dochód) należy traktować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak uzyskany przychód (dochód) podlega łącznemu opodatkowaniu z pozostałymi przychodami, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej i spełnia warunek sformułowany w cyt. art. 30b ust. 4 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy przedmiotem działalności gospodarczej nie jest inwestowanie w papiery wartościowe, uzyskany przez podatnika przychód (dochód) stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowany na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 powoływanej ustawy. Tak uzyskany przychód (dochód) nie spełnia więc warunku sformułowanego w powoływanym art. 30b ust. 4 ww. ustawy.

W konsekwencji dochody uzyskiwane z tego tytułu, nie spełniają przesłanki negatywnej ujętej w cyt. art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że nie mogą one być zaliczone do dochodów z działalności gospodarczej. Przepis art. 30b ust. 4 ww. ustawy, jak wynika z jego literalnego brzmienia, ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy obrót papierami wartościowymi lub (i) pochodnymi instrumentami finansowymi (realizacja praw z nich wynikających) jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem (wspólnikiem) spółki komandytowej. Wszyscy wspólnicy wpłacili do spółki udziały, które utworzyły fundusz założycielski. Tak zgromadzone środki finansowe są inwestowane w różnorakie instrumenty finansowe. Zgodnie z notarialnym aktem założycielskim spółki, przedmiotem jej działalności jest m.in. pozostała finansowa działalność usługowa gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 64.99.Z). Inwestowanie w instrumenty finansowe nie jest przedmiotem działalności spółki komandytowej i nie stanowi realizacji przedmiotu działalności.

Zatem, w świetle tak przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa, wskazać należy, że przychody uzyskane przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki komandytowej z tytułu inwestycji w instrumenty finansowe (nabywanie i zbywanie papierów wartościowych) stanowią przychody z kapitałów pieniężnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.