IPPB1/415-1163/12-2/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2012 r. (data wpływu 14 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej poniesionych wydatków na zakup wynajmowanego lokalu - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2012 r. złożył Pan wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej poniesionych wydatków na zakup wynajmowanego lokalu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług doradztwa podatkowego i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki 19% (podatek liniowy). Dochód Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej ustalany jest na podstawie prowadzonej przez niego podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W sierpniu 2012 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył do ich majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową lokal mieszkalny (dalej lokal). W związku z faktem, że Wnioskodawca ma możliwość wynajęcia nabytego lokalu na okres około 10 miesięcy, Wnioskodawca podjął decyzję o rozszerzeniu prowadzonej działalności gospodarczej o wynajem nieruchomości i przekazaniu nabytego lokalu na cele tej działalności. Wnioskodawca zawarł umowę najmu lokalu obowiązującą od października 2012 r. do lipca 2013 r., na podstawie której przysługiwać mu będzie wynagrodzenie z tytułu wynajmu lokalu. Wynagrodzenie to Wnioskodawca będzie wykazywał jako przychód podlegający opodatkowaniu, natomiast świadczenie usług wynajmu będzie co miesiąc ujmował w rejestrach sprzedaży VAT i, na żądanie najemcy, będzie wystawiał odpowiednie faktury VAT.

Wnioskodawca rozważa zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, co nastąpi przed upływem 12 miesięcy od dnia nabycia lokalu i przyjęcia go do używania. W takim przypadku lokal zostanie nieodpłatnie przekazany na potrzeby własne. Niemniej, w trakcie obowiązywania umowy najmu może się okazać, że Wnioskodawca zdecyduje się na kontynuowanie prowadzenia tej działalności po zakończeniu obowiązywania umowy i dalszy wynajem lokalu innemu najemcy. W takim przypadku lokal byłby dalej wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, a łączny okres jego wykorzystywania do tej działalności może przekroczyć 12 miesięcy.

W przyszłości Wnioskodawca wraz z małżonką nie wykluczają sprzedaży lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe będzie zaliczenie jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów roku 2012 wydatków na zakup lokalu przy założeniu, że lokal ten będzie wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu przez okres krótszy niż 1 rok.

2. Czy w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i dalszego wykorzystywania lokalu do tej działalności po upływie okresu obowiązywania umowy najmu, w sytuacji, gdy łączny okres jego wykorzystywania przekroczy 1 rok, Wnioskodawca będzie zobowiązany skorygować wskazane w pytaniu 1 koszty uzyskania przychodów obejmujące wydatki na zakup lokalu, wprowadzić lokal do ewidencji środków trwałych i zaliczać do kosztów uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f.

3. Czy w sytuacji, gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok, w przypadku sprzedaży lokalu Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu tego zbycia na zasadach określonych w art. 30e u.p.d.o.f.

4. Czy w przypadku, gdy po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, tj. przed upływem roku od dnia nabycia lokalu i od przyjęcia go do używania, Wnioskodawca zaprzestanie wykonywania działalności w zakresie wynajmu i przekaże lokal na potrzeby własne, będzie on zobowiązany do dokonania korekty wskazanych w pytaniu 1 kosztów uzyskania przychodów obejmujących wydatki na zakup lokalu.

5. Czy w sytuacji, gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok a następnie zostanie przekazany na potrzeby własne, w przypadku sprzedaży lokalu po jego przekazaniu na potrzeby własne Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży, chyba, że sprzedaż nastąpi po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu przekazania lokalu na potrzeby własne lub sprzedaż nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1. W zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe będzie zaliczenie jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów roku 2012 wydatków na zakup lokalu przy założeniu, że lokal ten będzie wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu przez okres krótszy niż 1 rok.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 UFDOF.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f., pod pojęciem środków trwałych należy rozumieć stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy.

Wszystkie powyżej wymienione warunki dotyczące składników majątkowych podlegających amortyzacji muszą być spełnione łącznie. Oznacza to, że jeżeli jeden z powyżej wymienionych warunków nie zostanie spełniony, to taki składnik majątku nie będzie zaliczony do środków trwałych i nie będzie podlegał obowiązkowi amortyzacji. Dotyczy to także warunku przewidywanego przez podatnika okresu używania składnika majątku, który dla celów jego kwalifikacji jako środka trwałego, musi być dłuższy niż 12 miesięcy.

W konsekwencji, wydatek na nabycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej spełniającego wszystkie warunki do uznania go za środek trwały oprócz wymogu długości przewidywanego okresu jego używania, będzie stanowił dla podatnika jednorazowo koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

W opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym lokal będzie wykorzystywany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej - będzie przedmiotem odpłatnego najmu - a zatem będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę w celu osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu. Spełniony zatem będzie podstawowy warunek zaliczenia wydatków na nabycie lokalu do kosztów uzyskania przychodów, określony w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Biorąc pod uwagę, że przewidywany okres używania lokalu na cele działalności gospodarczej nie przekroczy roku, w świetle powołanych wyżej regulacji u.p.d.o.f. nie będzie on spełniał definicji środka trwałego w rozumieniu tej ustawy. Tym samym nie będzie miał do niego zastosowania przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. dotyczący niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie środków trwałych ani przepisy dotyczące amortyzacji takich środków. Oznacza to więc, że koszty poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie lokalu będą kosztami uzyskania przychodów jednorazowo w roku 2012, tzn. w roku ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytuły prowadzonej działalności gospodarczej poniesionych wydatków na zakup wynajmowanego lokalu uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego wyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Przy czym ciężar wykazania związku poniesionych wydatków z działalnością gospodarczą oraz ich wpływu na wysokość osiągniętego dochodu ciąży na podatniku.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wobec powyższego przy kwalifikowaniu składników majątku do środków trwałych jednym z decydujących kryteriów jest przewidywany okres ich używania dłuższy niż rok.

W myśl art. 22c pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzacji.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22a ww. ustawy, za środki trwałe podlegające amortyzacji uważa się m.in. budynki, budowle oraz lokale będące odrębną własnością, jeżeli stanowią własność lub współwłasność podatnika, są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres ich używania przekracza rok oraz wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Przewidywany okres użytkowania dłuższy niż rok jest jednym z warunków, którego spełnienie pozwala uznać dany składnik majątku za środek trwały. Decyzja o tym, jak długo składnik majątku będzie wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, należy do podatnika.

Zaznaczyć również należy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, jeżeli zakupiony składnik majątku nie przyczyni się do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż służył będzie celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Z powołanych przepisów nie wynika, jakie kryteria podatnik powinien brać pod uwagę, przewidując długość okresu użytkowania. Ocena ta może opierać się na subiektywnych przewidywaniach. Jeżeli podatnik przyjmie, że okres używania składnika majątku będzie dłuższy niż rok, wówczas ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami stosownej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli natomiast przewidywany okres używania składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej nie będzie dłuższy niż rok, i w konsekwencji nie zostanie on zaliczony do środków trwałych, wówczas podatnik może zaliczyć poniesione wydatki dotyczące tego składnika majątku do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć jednak należy, że jeżeli po upływie roku składnik majątku, który nie został zaliczony do środków trwałych ze względu na przewidywany okres użytkowania nie dłużysz niż rok będzie nadal użytkowany w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej zastosowanie znajdzie art. 22e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisanych zdarzeń przyszłych wynika, iż w sierpniu 2012 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył do ich majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową lokal mieszkalny. W związku z faktem, że Wnioskodawca ma możliwość wynajęcia nabytego lokalu na okres około 10 miesięcy, Wnioskodawca podjął decyzję o rozszerzeniu prowadzonej działalności gospodarczej o wynajem nieruchomości i przekazaniu nabytego lokalu na cele tej działalności. Wnioskodawca zawarł umowę najmu lokalu obowiązującą od października 2012 r. do lipca 2013 r., na podstawie której przysługiwać mu będzie wynagrodzenie z tytułu wynajmu lokalu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że jeżeli Wnioskodawca dla zakupionego lokalu mieszkalnego wykorzystywanego dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie najmu określił okres używania przedmiotowego lokalu krótszy niż rok oraz nie zaliczy go do środków trwałych podlegających amortyzacji, to wydatki poniesione na nabycie tego lokalu mogą być w 2012 r. jednorazowo zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.