Pisma urzędowe
Status: Nieoceniane

Pismo
z dnia 4 lutego 2014 r.
Izba Skarbowa w Warszawie
IPPB1/415-1149/13-2/AM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2013 r. (data wpływu 6 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconego odszkodowania z tytułu odstąpienia od umowy - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconego odszkodowania z tytułu odstąpienia od umowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w zakresie;

* budowy lokali mieszkalnych, które są następnie sprzedawane ostatecznemu odbiorcy na wolnym rynku;

* świadczenia usług wynajmu lokali użytkowych (a w przyszłości również miejsc parkingowych).

Budynek i działki, na których znajdują się mieszkania przeznaczone do sprzedaży oraz lokale wynajmowane, także miejsca parkingowe przeznaczone do wynajmu, stanowią własność wspólników. Są ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych spółki. W ramach działalności spółki Wnioskodawca wybudował budynek mieszkalny z zamiarem sprzedaży mieszkań indywidualnym odbiorcom. Wybudowana część mieszkalna budynku została posadowiona nad istniejącą częścią usługową (wcześniej wybudowaną). W części usługowej znajdują się lokale użytkowe będące przedmiotem wynajmu mojej podstawowej działalności gospodarczej.

Realizując inwestycję budowy lokali, zgodnie z warunkami zabudowy zasadą jest, aby inwestor zapewnił (wybudował), co najmniej jedno miejsce parkingowe dla każdego budowanego lokalu. Powyższy warunek stanowi realizację ogólnej polityki przestrzennego zagospodarowania, w myśl, której wraz z powstawaniem nowych lokali (zarówno mieszkalnych jak i usługowych) muszą powstawać nowe miejsca parkingowe. Dla realizacji tego warunku zawarto z gminą umowę na wybudowanie parkingu (ogólnodostępnego) na gruntach gminnych. Przy czym ilość miejsc parkingowych wybudowanych w oparciu o powyższą umowę znacząco przewyższała ilość budowanych lokali. W końcowej fazie realizacji inwestycji nadzór budowlany zakwestionował umowę zawartą z gminą i zażądał, aby miejsca parkingowe, warunkujące przyjęcie inwestycji przez nadzór budowlany i tym samym oddanie budynku do użytkowania, były umiejscowione na działkach inwestora. Stanowisko to wywołało konieczność wykonania dodatkowych czynności: projektowych, nabycia gruntów, budowlanych - w konsekwencji spowodowało wydłużenie terminu realizacji inwestycji. W rezultacie podjętych działań, został wybudowany garaż podziemny z 31 miejscami parkingowymi.

Dla każdego sprzedawanego lokalu ustanowiono odrębną własność. Nabywcy wraz kupnem lokalu nabywają udział w części wspólnej budynku. Natomiast wybudowane na naszych działkach miejsca parkingowe nie będą sprzedawane, lecz będą stanowiły przedmiot naszego najmu. Wstępne umowy sprzedaży-kupna mieszkań były sporządzane przez notariusza w formie aktu notarialnego, w umowach tych były zawierane zapisy (postanowienia) zabezpieczające interesy obu stron transakcji.

Sprzedawcy poprzez zagwarantowanie otrzymania w określonych terminach środków pieniężnych (zaliczek) wykorzystywanych do działalności inwestycyjnej. Przyszłemu nabywcy mieszkania poprzez zapewnienie m.in. terminu przekazania wybudowanego mieszkania do użytkowania.

Zgodnie z ww. Umowami wstępnymi, transakcje sprzedaży były poprzedzane wpłatą 100% zaliczki na poczet nabywanego lokalu, potwierdzaną fakturą zaliczkową. W umowach tych obok obowiązku nabywcy wpłacenia zaliczki, bywają różnorodne zapisy zabezpieczające interesy strony transakcji. Zapisy te negocjowane są indywidualnie z każdym potencjalnym nabywcą. Wśród nich występują zapisy dotyczące odstąpienia od umowy, jeżeli przekazanie lokalu nie nastąpi w oznaczonym terminie. Umowa odstąpienia ma formę aktu notarialnego określającego skutki (obowiązki) sprzedawcy w przypadku ziszczenia się warunku dla odstąpienia od umowy.

Umowa odstąpienia określa obok obowiązku zwrotu wpłaconej zaliczki m.in. obowiązek wypłacenia odszkodowania stanowiącego równowartość poniesionych przez nabywającego kosztów bankowych, na które składają się koszty nabycia kredytu oraz zapłaconych bankowi odsetek od udzielonego kredytu za cały okres od jego uzyskania do dnia zwrotu dokonanego w oparciu o oświadczenie o odstąpieniu od umowy. Wszystkie płatności odbywają się za pośrednictwem rachunku bankowego.

Problemy związane z miejscami parkingowymi były przyczyną opóźnień w oddaniu budynku do użytkowania i tym samym w przekazaniu lokali mieszkalnych nabywcom. Dwóch z nich w oparciu o podpisane umowy wstępne z klauzulami odstąpienia skorzystało z nich i wypowiedziało umowy wraz z żądaniem zwrotu wpłaconych zaliczek oraz wypłacenia odszkodowania w wysokości obejmującej zapłacone prowizje bankowe i odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania. Wypłaty odszkodowań były dokonywane poprzez rachunki bankowe. Zatem sposób udokumentowania poniesionych wydatków (kosztów) nie budzi żadnych wątpliwości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie wypłacone w wyżej opisanych okolicznościach, stanowi koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem wnioskodawcy

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy pdoof, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z treści wskazanej normy wynika, że zakwalifikowanie poniesionych wydatków do kosztów podatkowych musi poprzedzać:

1.

wystąpienie, co najmniej jednej z przesłanek wskazanych w art. 22 ust. 1 oraz

2.

nie może być wydatkiem wymienionym w art. 23 ust. 1 tej ustawy.

Ad 1.

Kosztem uzyskania przychodów są tylko takie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Pobieranie zaliczek na poczet sprzedaży mieszkań jest praktyką mającą na celu zapewnienie inwestorowi środków na realizację inwestycji. Związane z nimi umowy muszą chronić interesy zarówno inwestora jak i przyszłego nabywcy. Klauzule zabezpieczające te interesy podejmowane są w oparciu o istniejące w danym czasie uwarunkowania. Ich celem jest oprócz funkcji zabezpieczającej również funkcja uwiarygodniająca strony umowy. Jak wspomniano w opisie sprawy wszystkie umowy mają formę aktów notarialnych, a płatności dokonywane były za pośrednictwem banku. Zatem udokumentowanie okoliczności dotyczących wypłaconego odszkodowania nie może budzić żadnych wątpliwości.

Oprócz właściwego udokumentowania istotnym elementem uznania istnienie związku przyczynowo - skutkowego poniesionego wydatku ze źródłem przychodu jest celowość jego poniesienia wyrażona w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., jako chęć uzyskania (zwiększenia) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem łub zabezpieczeniem źródła przychodów. Przy czym zgodnie z powyższą normą potwierdzoną w bogatym orzecznictwie wystarczające jest, aby wystąpił jeden z powyższych warunków tj. zwiększenie przychodu lub zachowanie źródła przychodów lub jego zabezpieczenie. Pragnę zauważyć, że przyjmowanie zaliczek na poczt przyszłych dostaw jest powszechnie stosowaną praktyką przez firmy budujące mieszkania. Pozwała im to na ograniczanie zaciągania kredytów w bankach i tym samym zmniejsza koszty inwestycji budowlanej. Niekwestionowanym kosztem uzyskania przychodu są, bowiem odsetki, prowizje i inne opłaty pobierane przez banki z tytułu udzielonych kredytów.

Można więc z całą pewnością stwierdzić że klienci wpłacając (zgodnie z umową wstępna) zaliczkę pieniężna: udzielali naszej spółce nieoprocentowanego kredytu budowlanego.

Warto w tym miejscu zauważyć, że celem zawarcia umowy wstępnej sprzedaży-kupna mieszkania była chęć uzyskania przychodu jego sprzedaży a otrzymana zaliczka przysporzyła Dochodu Skarbowi Państwa w postaci zapłaconego do nie podatku VAT.

Wycofując się z inwestycji niedoszli nabywcy otrzymali zwrot wydatków zapłaconych na rzecz banków z tytułu zaciągniętych kredytów, za okres, w jakim Spółka dysponowała tymi środkami pieniężnymi.

Nie może budzić żadnych wątpliwości, że umowa handlowa gwarantowała jej stronom, zabezpieczenie ich interesów. Dla Spółki była atutem rzetelnego wizerunku firmy na polu działalności gospodarczej, czy to wynajem pomieszczeń, czy też sprzedaż mieszkań. Nie wątpliwie miało to na celu zabezpieczeniu i służyło zachowaniu źródła przychodu, jakim jest działalność gospodarcza.

Na wizerunek firmy pracuje sie całymi latami i nie można sobie pozwolić na działania, w których nasz klient mógłby czuć się oszukany.

Ustawodawca nie zamieścił w ustawie żadnych norm doprecyzowujących pojęcia określone w art. 22 ust. i dlatego też należy posługiwać się znaczeniem potocznym użytych sformułowań z uwzględnieniem orzecznictwa wydawanego w oparciu o ten przepis.

Przykładem może być wyrok WSA 7 Poznania z 2007-01-25 I Sa/PO, 1136/06 w którym Sąd sformułował tezy:

"Nie można rozpatrywać przychodów z działalności gospodarczej podatnika w odniesieniu do jednostkowych przychodów uzyskiwanych w ramach kontaktów handlowych z jednym z kontrahentów czy też jeszcze dalej ograniczać tych przychodów do części stosunków handlowych z jednym z kontrahentów i to dodatkowo jeszcze do przychodów które z nieustalonych przez organ podatkowy powodów nie zostały osiągnięte".

"Koncepcja bezpośredniego związku przyczynowego wiążąca tylko i wyłącznie poniesioną karę umowną z nieuzyskanym przez stronę przychodem z tytułu części niezrealizowanych przez nią dostaw ma zbyt kategoryczny charakter. Z tej przyczyny konieczne jest uwzględnienie adekwatnego związku przyczynowego między kosztem a przychodem. Podobnie jak konieczne jest rozumienie przyczyn, które sprawiają, że z powodów niezależnych od podatnika, którego działanie ma cechę racjonalności przychód nie powstał".

W przedstawionym stanie faktycznym wystąpiły kolejno następujące zdarzenia gospodarcze:

1.

zawarcie notarialnej wstępnej umowy kupna sprzedaży mieszkania,

2.

w umowie określono prawa i obowiązki stron,

3.

nabywca dokonał wpłaty zaliczki na konta bankowe spółki,

4.

trudności gospodarcze spółki (niezawinione przez nią) związane z budowa miejsc parkingowych,

5.

wypowiedzenie umowy wstępnej przez klienta dokonane w formie aktu notarialnego,

6.

zwrot wpłaconej zaliczki na rachunek bankowy klienta,

7.

zawarcie z klientem poufnej ugody dot. wysokości odszkodowania (zwrotu poniesionych przez niego kosztów związanych z zaciągniętym kredytem bankowym),

8.

przekazanie kwoty uzgodnionego odszkodowania na rachunek bankowy klienta.

Wszystkie te działania były podejmowane w celu osiągnięcia przychodów (pkt 1-3) oraz dla zabezpieczenia źródła przychodu, jakim jest działalność gospodarcza. Zamierzony efekt został osiągnięty w trudnym okresie dla rynku nieruchomości. Nadal sprzedajemy mieszkania i posiadamy nabywców na wynajmowane lokale. Zatem spółka jest postrzegana na rynku, jako rzetelny i wiarygodny partner, z którym warto współpracować.

Ad.2

Drugim z istotnych warunków dla uznania poniesionych wydatków za stanowiące koszt uzyskania przychodów jest ich wykluczenie z wydatków wymienionym w art. 23 ust. 1 u.p.d.o. f. Tymczasem w ust. 1 pkt 19 art. 23 ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Czy wypłacone odszkodowanie mieści się w pojęciu określonym ww. przepisem... W opinii Wnioskodawcy nie, gdyż odszkodowanie w nim określone odnosi się do rezultatu działania którym jest dostarczenie wadliwych towarów wadliwe wykonania robót i usług lub też zwłoka w usunięciu tych wadliwości. W przedstawionym stanie faktycznym odszkodowanie odnosi się do terminowości dostawy nie ma, więc żadnego związku z wystąpieniem wady, bowiem nie nastąpiła dostawa towaru, jakim jest mieszkanie. Wskazana norma dotyczy zdarzeń spowodowanych wadliwością, co oznacza, że wada jest podstawową przyczyną eliminującą odszkodowania z kosztów podatkowych, ponieważ niedopuszczalna jest jakakolwiek interpretacja rozszerzająca a ustawodawca nie odnosi się do kwestii niewykonania zobowiązania, co oznacza, że odszkodowanie za niewykonanie stanowi koszt podatkowy.

Reasumując:

Z opisu stanu faktycznego i dokumentów wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę wstępną na sprzedaż wybudowanego mieszkania. Zawarcie umowy przyniosło przychód zaliczkowy, który był wykorzystywany w działalności gospodarczej w tym między innymi w prowadzonym procesie inwestycyjnym - budowie mieszkań. Na skutek okoliczności wyżej opisanych nabywca odstąpił od umowy kupna mieszkania miał do tego prawo, bo gwarantowała mu to umowa. To odstąpienie wywołało skutek w postaci konieczności wypłacenia odszkodowania dodatkowo zabezpieczało dobre imię inwestora, jako podmiotu rzetelnego dążącego do zrealizowanego celu (sprzedaży mieszkania), a nie do wykorzystania klienta. Znalazło to również odbicie w stosownych zapisach zawartej ugody (klauzula poufności).

Funkcja zabezpieczająca, o której mowa w art. 22 ust. 1 ma bardzo szerokie i doniosłe znaczenie polega m in. na tworzeniu właściwego (bezpiecznego) wizerunku zawieranej transakcji (umowy). Dążąc do polubownego rozwiązania zaistniałego problemu tworzy się pozytywny obraz własnej działalności.

Dodatkowo, porozumienie prowadzi do zminimalizowania kosztów, za które trzeba uznać nie tytko koszty procesowe, czy przygotowywanie pism, koszty dojazdów jak również koszty związane z uczestnictwem na wokandach sądowych i tp.

W związku z brakiem wyłączenia przedstawionego "odszkodowania' w art. 23 ust. 1 i wystąpieniem okoliczności wymienionych w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca uważa, że poniesiony wydatek w części dotyczącej zwrotu kosztów poniesionych przez klienta (nabywcę mieszkania) będzie stanowił koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pojęcie "w celu" jest równoznaczne z tym, do czego się dąży, co się chce osiągnąć, czy też z przedmiotem zamierzonych działań (Słownik Języka Polskiego Tom I A-K, opracowany pod. red. Mieczysława Szymczaka, Warszawa 1978, s. 235). Z "celem" zawsze jest związany jakiś "środek" do osiągnięcia tego celu służący. W art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie używa się pojęcia "środek" ale z kontekstu wynika w sposób jednoznaczny, że funkcję środka pełnią tu wszelkie koszty (...) z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Funkcję zaś celu pełni przychód, do osiągnięcia którego podatnik zmierza albo też źródło przychodów, do zachowania lub zabezpieczenia którego zmierza podatnik. Ustawodawca uznał w ten sposób ww. "środek", jako w pełni nadający się do uzyskania określonego wyżej efektu.

Z kolei zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienie źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność (M. Pawlik, Nowe pojęcie kosztów uzyskania przychodów, Monitor Podatkowy 2007, nr 2).

Należy także zauważyć, że koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła, a nie jakiekolwiek przychody, są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów. Koszty uzyskania danego przychodu mogą pomniejszać tylko ten właśnie przychód.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie podkreślić należy, iż koszt musi mieć związek z uzyskanym przychodem w tym sensie, że musi wpływać na jego powstanie lub zwiększenie. Określony wydatek w celu osiągnięcia przychodów, jak również w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów powinien być, zatem niezbędny, a przynajmniej pożyteczny w sensie możliwości (wpływu) na wygenerowanie przychodów.

Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Wykładnia gramatyczna użytego przez ustawodawcę zwrotu wszelkie koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodu oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, ale pod warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz, iż nie jest to wydatek wyłączony przez ustawę podatkową, jako koszt podatkowy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Jest to katalog zamknięty, który nie może być interpretowany rozszerzająco. Istotą powyższego przepisu jest generalnie wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań związanych z wadami towarów lub usług, a nie przypadków niewykonania robót i usług będących przedmiotem umów.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wypłaconych odszkodowań z tytułu odstąpienia od umowy w okolicznościach wskazanych w niniejszej sprawie.

Dokonując oceny charakteru ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 tej ustawy. Ocena prawna danego wydatku wymaga, bowiem uwzględnienia unormowań art. 23 ust. 1 ww. ustawy, w którym ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet, jeśli ponoszone są w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Wobec powyższego, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który - racjonalnie oceniając - mógłby przyczynić się do powstania przychodu, czy jego zwiększenia, nawet, jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Z przywołanego przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to jednak kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych winna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Nie każdy wydatek z racji tylko samego jego poniesienia jest kosztem podatkowym. Aby tak było, wydatek musi spełniać wskazane kryteria ustawowe. Nie ma w tym względzie dowolności i uznaniowości podyktowanej pozaustawowymi kryteriami.

Wobec powyższego możliwość zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z wypłaconym odszkodowaniem musi wynikać z przepisów prawa.

Wskazać również należy, iż sam fakt nie objęcia ustawowym wykazem wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym art. 23 u.p.d.o.f. nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztu. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych, nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Pogląd przeciwny zgodnie, z którym do kosztów podatkowych zalicza się wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (z wyłączeniem wymienionych w art. 23 u.p,d.o.f.) jest zbyt daleko idący i abstrahuje od wskazanego w art. 22 ust. 1 ustawy celu poniesienia kosztu, a w rezultacie nie znajduje oparcia w treści tego przepisu. Uprawnione jest bowiem przyjęcie założenia, iż gdyby zamiarem ustawodawcy było uznanie za koszty uzyskania przychodów wszelkich kosztów ponoszonych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, nadałby temu przepisowi takie właśnie brzmienie.

Zasadność przypisania poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków związanych wypłaceniem odszkodowań z tytułu odstąpienia od umowy do kosztów uzyskania przychodów należy, zatem analizować w kontekście ogólnej zasady rozpoznawania kosztów podatkowych ujętej w dyspozycji art. 22 u.p.d.o.f.

Dokonując zestawienia przyczyny poniesienia przez Wnioskodawcę przedmiotowych wydatków z ogólną definicją kosztów zyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie sposób - w ocenie Organu - znaleźć powiązania tego wydatku z normatywną przesłanką działania "w celu", czy też osiągnięcia przychodów, czy to zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. W przypadku tym nie wystąpi ani związek bezpośredni, ani choćby pośredni z potencjalnym przychodem.

Działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Podkreślić należy, że ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik w związku z tym decyzje skutkujące powstaniem kosztów związanych z tą działalnością, nie może rekompensować przy pomocy przepisów podatkowych, gdyż oznaczałoby to w praktyce przerzucenie na Skarb Państwa ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym podejmowanym przez podmiot. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia ich wystąpieniu.

Możliwość zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wiązałaby się z przywilejem uzyskiwania przez Podatnika korzyści w postaci prawa zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym o wartość kosztów wygenerowanych.

Z oczywistych, więc względów, tego rodzaju wydatki nie mogą pozostawać w jakimkolwiek związku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła.

Zapłata odszkodowania nie wiąże się z jakimś rzeczywistym zdarzeniem gospodarczym, mającym wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu.

Nie można go także uznać za poniesionego w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996 przez pojęcie "zachować" ("zachowywać") należy rozumieć "dochować coś w stanie niezmienionym, nie naruszonym, utrzymać". Natomiast "zabezpieczyć" ("zabezpieczać") oznacza "uczynić bezpiecznym - nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić". Można, więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby źródło to funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Jednocześnie organ zauważa, iż wypłacone odszkodowanie związane z odstąpieniem od umowy było konsekwencją określonych zapisów kontraktu, które dawały drugiej stronie prawo do odstąpienia i żądania wypłaty odszkodowania w przypadku opóźnienia. Zapłata przedmiotowego odszkodowania była koniecznością i wiązała się ze skutkiem naruszenia zasady pacta sunt servanta.

W świetle powyższego wskazać należy, że wypłacone odszkodowanie nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z uwagi, iż poniesiony wydatek nie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami ze sprzedaży mieszkań tj. z przychodami z bieżącej działalności gospodarczej.

Podnieść w tym miejscu należy, że w procesie wydawania interpretacji indywidualnych właściwy organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń w ramach postępowania dowodowego, ale przedstawia wyłącznie ocenę stanowiska Wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Zaprezentowany przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego nie pozwala przyjąć, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z kosztami ponoszonymi w celu zwiększenia przychodów (zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów), o których mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Wobec powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego i powołane przepisy prawa, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej wydatków związanych z wypłaconym odszkodowaniem z tytułu odstąpienia od umowy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl