IPPB1/415-1112/13-2/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko-przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2013 r. (data wpływu 22 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 22 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług prawnych w ramach kancelarii prawnej radcy prawnego. W związku z charakterem prowadzonej działalności, koniecznym jest odbywanie spotkań z klientami, ich reprezentantami, innymi doradcami (prawnymi, podatkowymi, biznesowymi etc.) pracownikami, z kontrahentami klientów etc. (dalej zbiorczo "klienci") Spotkania mogą odbywać się w miejscu prowadzenia działalności (tekst jedn.: siedzibie przedsiębiorstwa) lub poza siedzibą przedsiębiorstwa, w tym także w innym mieście czy państwie niż to, w którym ma siedzibę przedsiębiorstwo.

W związku zorganizowaniem spotkań w siedzibie kancelarii, w zależności od pory i czasu trwania spotkania (w określonych przypadkach mogą one trwać kilka czy kilkanaście godzin) zgodnie z przyjętymi zwyczajami biznesowymi, Wnioskodawca ponosi wydatki na napoje (woda, kawa, herbata, soki etc.) drobne przekąski (ciastka, paluszki, słodycze, bakalie etc.) i poczęstunki (tartinki, kanapki etc.).

W niektórych przypadkach (pora, czas trwania spotkania) niezbędnym jest skorzystanie z usług cateringu (dostawa gotowych posiłków) świadczonych przez profesjonalne podmioty lub przeniesienie i kontynuowanie (okresowe) spotkania do restauracji wraz z koniecznością zakupu na miejscu posiłków. W przypadku spotkań organizowanych poza siedzibą kancelarii, mogą one od razu odbywać się w restauracjach, itp.

Dotyczy to także spotkań w innych miastach czy innych państwach. W trakcie świadczenia usług prawnych nierzadko - w związku z miejscem, zamieszkania, siedziby, działalnością czy sytuacja prawną klientów - dochodzi, bowiem do spotkań z nimi w innych miejscowościach niż siedziba kancelarii.

W zależności od okoliczności biznesowych, przyjętej formuły, celu spotkania czy zwyczaju w spotkaniach organizowanych poza siedziba kancelarii Wnioskodawca pokrywa koszty tylko swojego posiłku lub także koszty posiłków zaproszonych gości. Także wybór miejsca spotkania podyktowany jest biznesowymi czynnikami (lokalizacja, czas, plan dnia i innych spotkań uczestników, warunki umożliwiające zachowanie poufności etc.) Spotkania nie są organizowane w celu budowania wizerunku przedsiębiorstwa, ale mają na celu omówienie spraw związanych z przedmiotem działalności kancelarii i świadczonymi usługami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku ze spotkaniami z klientami poza siedzibą kancelarii zarówno w miejscowości, w której znajduje się siedziba przedsiębiorstwa (kancelarii), jak i poza miejscowością, w tym za granicą, na usługi gastronomiczne (posiłki i napoje w restauracjach) stanowią koszt uzyskania p Czy wydatki ponoszone w związku ze spotkaniami z klientami w siedzibie kancelarii na zakup napojów, poczęstunków, a także na nabycie usług cateringowych (dostawa gotowych posiłków) stanowią koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki na usługi gastronomiczne ponoszone w związku ze spotkaniami z klientami lub kontrahentami poza siedzibą kancelarii zarówno w miejscowości, w której znajduje się jej siedziba jak i innej miejscowości, w przestawionym stanie faktycznym stanowią koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie a art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy, PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analogiczna regulacja została zawarta w art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.)

W związku z tym należy stwierdzić, że wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów o ile mają charakter reprezentacyjny. Takie stanowisko wyrażone zostało w wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r. (II FSK 702/11) na gruncie ustawy CIT " wydatek na zakup nie każdej usługi gastronomicznej należy klasyfikować do kosztów reprezentacji wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów. (...) tylko wydatek na zakup tych usług gastronomicznych, których jedynym (głównym) celem jest tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów"

Stanowisko wyrażone w wyroku NSA z 17 czerwca 2013 r. (II FSK 702/11) zostało zaaprobowane w wyroku WSA w Warszawie z dnia 26 września 2013 r. (III SA/Wa 656/13), w którym Sąd wskazał, że koszty reprezentacji, które nie mogą być zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodu, to te, które służą kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy.

Również w wyroku NSA z dnia 10 września 2013 r. (II FSK 2019/13) wskazano, że wymieninie, jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy wskazać, że w celu stwierdzenia, czy wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, stanowią koszt uzyskania przychodów konieczne jest:

* ustalenie, czy wydatki zostały poniesione w celu osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia przychodu, zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy PIT,

* wykluczenie reprezentacyjnego charakteru wydatków, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy PIT.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, ze przedstawione wydatki są ponoszone w celu osiągnięcia (zachowania albo zabezpieczenia) przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 PIT, ponieważ ich celem jest omawianie związanych ze świadczonymi usługami prawnymi, co jest konieczne do realizacji celu działalności i uzyskania w związku z tym przychodu. Jednocześnie należy wskazać, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy PIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami.

Jak wskazano wcześniej, przedmiotowo istotne w przedstawionej sprawie jest wyłączenie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy PIT, które obejmuje koszty reprezentacji w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne zakup żywności oraz napojów w tym alkoholowych. Wobec tego w celu wykluczenia reprezentacyjnego charakteru wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, konieczne jest ustalenie znaczenia pojęcia "reprezentacja". Pojęcie "reprezentacji" nie zostało zdefiniowane w przepisach ustaw podatkowych.

W najnowszym orzecznictwie NSA dotyczącym art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT, któremu na gruncie ustawy PIT odpowiada art. 23 ust. 1 pkt 23, prezentowane jest stanowisko, że "reprezentacja" to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu (wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., II FSK 702/11; wyrok NSA z dnia 10 września 2013 r., II FSK 2019/13). W efekcie oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Jeśli natomiast wydatki gastronomiczne nie wiążą się z tym celem, lecz pełnią inne funkcje np. umożliwiają odbycie lub kontynuowanie spotkania związanego z przedmiotem działalności wnioskodawcy wówczas nie mieszczą się w zakresie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy PIT,

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie, czy wydatek stanowi koszt reprezentacji, nie ma znaczenia jego wysokość czy ponadprzeciętność Jak wskazuje analiza rynku usług gastronomicznych, w zależności od restauracji ceny posiłku wahać mogą się od kilkunastu do kilkuset złotych za osobę. Tak długo jak wybór miejsca spotkania i zakupu usług gastronomicznych determinowany jest czynnikami biznesowymi m.in. lokalizacja (np. przy sądzie, przy lotnisku, w pobliżu siedziby klienta) czas (pora tzw. lunchowa, wieczór), plan dnia i innych spotkań uczestników, warunki umożliwiające zachowanie poufności etc. a nie ma na celu kreowania wizerunku wnioskodawca, cena za posiłek nie ma samodzielnego znaczenia przy kwalifikacji kosztów podatkowych Za takim stanowiskiem przemawiają zarówno przywołane wyżej wyroki (wyrak NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., II FSK 702/1; wyro NSA z dnia 10 września 2013 r., II FSK 201 9/13), jak i wcześniejsze orzecznictwa NSA (por. wyrok z dnia 19 września 2012 r. II FSK 337/11; wyrok z dnia 1 czerwca 2012 r. II FSK 2438/10).

Wydatki ponoszone przez wnioskodawcę nie mają na celu kształtowania jego wizerunku, ale ich głównym celem jest omawianie spraw biznesowych, Wobec tego, zdaniem wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez niego na usługi gastronomiczne (zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych), w związku ze spotkaniami z klientami poza siedzibą kancelarii w miejscowości, w której znajduje się siedziba przedsiębiorstwa, stanowią dla niego koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT.

Jednocześnie, w związku z treścią art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy PIT, kosztem będzie także naliczony podatek od towarów i usług związany z tymi wydatkami.

Powyższe dotyczy także usług gastronomicznych zakupionych w innej miejscowości czy państwie niż siedziba kancelarii. W opinii Wnioskodawcy, miejsce ponoszenia wydatków na usługi gastronomiczne nie ma samodzielnego znaczenia dla oceny, czy mieszczą się one w zakresie kosztów reprezentacji czy też nie. Tak długo jak rzeczone wydatki pozostają w związku z uzyskiwanym przychodem, stanowić będą koszt uzyskania przychodu.

Za uznaniem wydatków na usługi gastronomiczne ponoszonych w związku ze spotkaniami z klientami lub kontrahentami klientów poza miejscowością, w której znajduje się siedziba przedsiębiorstwa, przemawia wyrok NSA z 24 września 2013 r. (II FSK 2081/13), w którym Sąd wskazał, że wydatki ponoszone w związku ze spotkaniami wyjazdowymi z franczyzobiorcami nie stanowią kosztów reprezentacji. Teza ta poparta została odwołaniem do wskazanego wcześniej wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r. (II FSK 702/11). Należy wskazać, że stanowisko to znajduje poparcie również we wcześniejszym orzecznictwie. W wyroku WSA w Opolu z dnia 8 grudnia 2010 r. (I SA/Op 586/10) wskazano, że posiłki poniesione w związku z koniecznością odbycia spotkania biznesowego z klientem bądź potencjalnym klientem w lokalu gastronomicznym w miejscowościach oddalonych od siedziby firmy nie mogą być każdorazowo uznane za wydatki o charakterze reprezentacyjnym. Sąd uchylając zaskarżoną interpretację stwierdził, że organ podatkowy nie uwzględnił sytuacji, w której potencjalni kontrahenci spółki nie prowadzą działalności w miejscowości, w której siedzibę bądź biuro posiada spółka, a celem spotkań poza siedzibą spółki jest omówienie konkretnych spraw związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z kolei na gruncie ustawy PIT stanowisko to zostało wyrażone między innymi w wyroku NSA z dnia 25 maja 2012 r. (II FSK 2200/10), w którym Sąd stwierdził, że kryterium miejsca poniesienia wydatku jest nie do zaakceptowania, przy zastosowaniu wszystkich rodzajów wykładni przepisów prawa podatkowego.

Takie stanowisko wyrażone zostało też w wyroku NSA z dnia 16 października 2013 r. II FSK 2442/13. W uzasadnieniu, którego wskazano, że wydatki na posiłki poniesione w związku z koniecznością odbycia spotkania biznesowego z klientem bądź potencjalnym klientem w lokalu gastronomicznym w miejscowościach oddalonych od siedziby firmy, nie mogą być każdorazowo uznawane za wydatki o charakterze reprezentacyjnym.

Jednocześnie, w związku z treścią art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy PIT, kosztem będzie także naliczony podatek od towarów i usług związanych z tymi wydatkami.

Ad. 2 W opinii Wnioskodawcy wydatki ponoszone na zakup usług cateringowych oraz drobnych poczęstunków, napoi etc. w związku ze spotkaniami z klientem w siedzibie kancelarii stanowią koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy aktualna w tym przypadku pozostaje argumentacja przedstawiona na potrzeby pyt nr 1.

Przypomnieć przy tym należy, że reprezentacji nie należy utożsamiać z wystawnością, co zostało potwierdzone w najnowszym orzecznictwie NSA (wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2013 r. II FSK 702/11; wyrok NSA z dnia 10 września 2013 r. IIFSK 2019/13), W związku z tym o tym, czy wydatki na usługi cateringowe ponoszone w związku ze spotkaniami z klientami w siedzibie kancelarii stanowią koszt uzyskania przychodów, a więc nie stanowią kosztu reprezentacji, nie świadczy wysokość tych wydatków.

Zdaniem Wnioskodawcy z treści art. 22 ustawy PIT w związku z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy PIT wynika, że wydatki ponoszone w związku ze spotkaniami z klientami w siedzibie kancelarii na zarówno drobny poczęstunek, jak i catering, stanowić będą koszt uzyskania przychodów, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu i ich jedynym celem nie była reprezentacja. O tym, czy wydatek stanowi koszt reprezentacji, który nie jest uznawany za koszt uzyskania przychodów, nie świadczy, bowiem ani ponadprzeciętność wydatków, ani miejsce realizacji tych usług. Wnioskodawca pragnie wskazać na stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 10 września 2013 r. (II FSK 2019/13) potwierdzające stanowisko Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi

organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.