IPPB1/415-11/11-3/EC - Opodatkowanie PIT zaliczki otrzymanej na poczet umowy sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2010 r. (data wpływu 4 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zaliczki otrzymanej na poczet umowy sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zaliczki otrzymanej na poczet umowy sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania na terenie Polski, oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych na terenie Polski ("Wnioskodawca"). Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim; między małżonkami istnieje reżim wspólności ustawowej.

W dniu 9 listopada 2006 r. Wnioskodawczyni była wspólnikiem spółki z o.o. z siedzibą i miejscem zarządu na terenie Polski ("Spółka z o.o."); drugim wspólnikiem Spółki z o.o. była osoba fizyczna posiadająca miejsce zamieszkania na terenie Polski, oraz podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych na terenie Polski ("Wspólnik"). Wspólnik pozostaje w związku małżeńskim; między małżonkami istnieje reżim wspólności ustawowej. Wnioskodawczyni i Wspólnik posiadali po 50% udziałów w kapitale zakładowym Spółki z o.o. Przedmiotem działalności Spółki z o.o. jest m.in. budowa mieszkań.

W dniu 9 listopada 2006 r., Wnioskodawczyni wraz z mężem, oraz Wspólnik wraz z małżonkiem zawarli (rep. A) umowę zobowiązującą do sprzedaży - w udziale po 1/2 - niezabudowaną nieruchomość znajdującą się w gminie N. w miejscowości S. oraz U. składającą się z działek geodezyjnych:

Z § 2 pkt 2 umowy zobowiązującej do sprzedaży z dnia 9 listopada 2006 r. wynika, że

Nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię wraz z mężem oraz przez Wspólnika wraz z małżonkiem nastąpiło na zasadach wspólności ustawowej (udział po 1/2) w dniu 19 grudnia 2006 r. (rep. A) na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu umowy zobowiązującej sprzedaży - po niewykonaniu prawa pierwokupu przez Agencję Nieruchomości Rolnych (działającą na rzecz Skarbu Państwa), w stosunku do działki nr 44/3, przysługującej jej na podstawie art. 3 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

W 2009 r. udziały w Spółce z o.o. zostały darowane przez Wnioskodawcę i Wspólnika do funduszu inwestycyjnego zamkniętego, w którym certyfikaty inwestycyjne należą nominalnie do Wnioskodawcy oraz do Wspólnika (po połowie). Następnie Spółka z o.o. została przekształcona w spółkę komandytowo-akcyjną ("SKA").

Po 2011 r., SKA kupi Nieruchomość od Wnioskodawczyni i Wspólnika; nie jest również wykluczone, iż w 2011 r. SKA wypłaci Wnioskodawczyni oraz jej męzowi, a także Wspólnikowi oraz jego małżonkowi zaliczkę na poczet ceny za Nieruchomość. SKA zamierza wybudować na Nieruchomości osiedle mieszkaniowe.

Wnioskodawczyni oraz jej mąż, a także Wspólnik oraz jego małżonek, nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Osoby te posiadają różne nieruchomości z przeznaczeniem mieszkaniowym oraz rekreacyjnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pani w zakresie pytania pierwszego i trzeciego zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest jej stanowisko, iż w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, zaliczka otrzymana w 2011 r. tytułem ceny za odpłatne zbycie udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawczynię oraz jej męża, dokonane po dniu 31 grudnia 2011 r. będzie wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o p.d.o.f. "źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem < art. 10> ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany".

W przypadku sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię wraz z mężem oraz przez Wspólnika wraz z małżonkiem nastąpiło na zasadach wspólności ustawowej (udział po 1/2) w dniu 19 grudnia 2006 r.

W cytowanym wcześniej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.f. ustawodawca posłużył się terminem "zbycie", zatem aby powstał przychód z tego źródła, musi dojść do zbycia (sprzedaży) Nieruchomości (udziału w Nieruchomości).

Umowa sprzedaży w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353¹ Kodeksu Cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Przyjęcie przez sprzedającego części ceny (zaliczki, zadatku, przedpłaty itp.) określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje na podstawie umowy przedwstępnej, zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości. Zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, ponieważ jest ona jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności nieruchomości w określonym terminie. W umowie przedwstępnej jedna lub obie strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą - zgodnie z art. 389 Kodeksu Cywilnego - określa się mianem umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z przepisami prawa cywilnego, ani umowa przedwstępna. ani wpłata zaliczki, zadatku czy przedpłaty nie przenosi własności nieruchomości. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu Cywilnego, a art. 158 Kodeksu Cywilnego określa wyraźnie formę tej czynności prawnej.

W ocenie Wnioskodawczyni, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego, w myśl których przeniesienie własności nieruchomości następuje w chwili zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży i nie zmienia tego fakt zawarcia wcześniej warunkowej umowy sprzedaży (umowy przedwstępnej), ani wcześniejsza zapłata części lub całości kwoty ostatecznej.

Zatem obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie dopiero w momencie zawarcia - w wykonaniu umowy przedwstępnej - umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości, jeżeli nie upłynęło pięć lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię wraz z mężem oraz przez Wspólnika wraz z małżonkiem nastąpiło na zasadach wspólności ustawowej (udział po 1/2) w dniu 19 grudnia 2006 r. Nabycie nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni planuje zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży udziału w Nieruchomości w 2011 r., w której będzie określony termin zawarcia do umowy sprzedaży po dniu 31 grudnia 2011 r. Umowa przedwstępna określi również inne istotne elementy umowy i może przewidywać, iż w 2011 r. Wnioskodawczyni i jej mężowi, oraz Wspólnikowi i jego małżonkowi zostanie wypłacony zadatek (co jest normalną praktyką na rynku nieruchomości). Po dniu 31 grudnia 2011 r. strony umowy przedwstępnej dokonają zawarcia umowy przyrzeczonej (akt notarialny), w tym terminie (po 31 grudnia 2011 r.) dojdzie zatem do odpłatnego zbycia udziału w Nieruchomości. W tym dniu zawarcia umowy przyrzeczonej zostanie również rozliczona cena udziału w Nieruchomości poprzez pomniejszenie o sumę wpłaconych zadatków (zaliczek).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni uzyskałaby ewentualny przychód (jednakże ze wzglądu na upływ 5 letniego terminu nie dojdzie do powstania przychodu) dopiero w chwili zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w terminie wynikającym z umowy przyrzeczonej (aktu notarialnego) do zawarcia której dojdzie po dniu 31 grudnia 2011 r.

Oznacza to, że wszelkie kwoty otrzymane jako zaliczki, zadatki czy przedpłaty nie będą stanowiły przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o p.d.o.f. Takie stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem Ministra Finansów przedstawionym w indywidualnej interpretacji z dnia 5 sierpnia 2010 r. (sygn. ILPB2/415-589/10-2/ES).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawczyni i nie wywołuje skutków prawnych dla męża Wnioskodawczyni. Chcąc uzyskać interpretację mąż winien osobiście lub za pomocą ustanowionego pełnomocnika zwrócić się do tutejszego organu o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie i uiścić związaną z tym opłatę.

W odniesieniu do wskazanej przez Panią interpretacji indywidualnej organu podatkowego należy stwierdzić, że została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.