IPPB1/415-1088/13-4/EC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 10 stycznia 2014 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-1088/13-2/EC z dnia 23 grudnia 2013 r. (data nadania 24 grudnia 2013 r., data doręczenia 30 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania z tytułu likwidacji spółki osobowej powstałej z przekształcenia sp. z o.o.:

* w części dotyczącej otrzymania udziałów w spółce z o.o., środków trwałych oraz towarów handlowych - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej otrzymania wierzytelności pożyczkowych oraz wierzytelności handlowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania z tytułu likwidacji spółki osobowej powstałej z przekształcenia sp. z o.o. udziałów w spółce z o.o., środków trwałych, towarów handlowych, wierzytelności pożyczkowych oraz wierzytelności handlowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będzie w przyszłości wspólnikiem spółki osobowej, niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem CIT na moment planowanego zdarzenia przyszłego ("Spółka Osobowa"). Spółka Osobowa powstanie z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka Osobowa może w przyszłości zostać zlikwidowana. W ramach majątku likwidacyjnego Wnioskodawca może otrzymać:

(i) środki pieniężne lub

(ii) środki pieniężne oraz niepieniężne składniki majątku Spółki Osobowej, np. udziały w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka Osobowa wejdzie w posiadanie udziałów w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w drodze wkładu niepieniężnego (wymiany udziałów).

Wnioskodawca pismem z dnia 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 10 stycznia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, doprecyzował opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że:

* Dla celów opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki jawnej lub spółki komandytowej.

* Wnioskodawca nie będzie wspólnikiem spółki komandytowo-akcyjnej dla zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku.

* Zdaniem Wnioskodawcy spółka osobowa będzie prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

* Oprócz udziałów w spółce z o.o., Wnioskodawca otrzyma prawdopodobnie również:

o wierzytelności pożyczkowe,

o wierzytelności handlowe,

o używane środki trwałe,

o towary handlowe.

* Zdaniem Wnioskodawcy pytanie przedstawione w wezwaniu zostało sformułowane nieprecyzyjnie. W opinii Wnioskodawcy niemożliwe jest, aby niepieniężne składniki majątku, takie jak towary, środki trwałe, wierzytelności, udziały lub akcje "podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych" przed likwidacją spółki. Pomimo tak zadanego pytania Wnioskodawca wyjaśnia, co następuje.

Spółka z o.o. ("Spółka 1"), która zostanie przekształcona następnie w spółkę osobową, nabędzie udziały w innej spółce z o.o. ("Spółka 2") w drodze wymiany udziałów. Następnie planowane jest umorzenie dobrowolne części udziałów posiadanych pucz Spółkę 1 w Spółce 2 w zamian za wynagrodzenie w formie pieniężnej. Spółka 1 zostanie następnie przekształcona w spółkę osobową. Spółka osobowa będzie prowadzić pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. w zakresie nabywania i sprzedaży udziałów i akcji w innych spółkach.

Po pewnym czasie może zostać podjęta decyzja o likwidacji spółki osobowej. W ramach majątku likwidacyjnego Wnioskodawca może otrzymać m.in. udziały w Spółce 2, które zostały nabyte w wyniku wymiany udziałów (prawdopodobnie nie wszystkie udziały w Spółce 2 zostaną umorzone). Nie można jednak wykluczyć, iż Wnioskodawca otrzyma także udziały lub akcje innych spółek nabyte przez Spółkę 1 (lub już przez spółkę osobową).

Składniki majątku spółki osobowej, takie jak wierzytelności pożyczkowe i handlowe, środki trwałe i towary handlowe zostaną wytworzone lub nabyte przez Spółkę 1 lub spółkę osobową w toku prowadzenia działalności gospodarczej, jak również będą wykorzystywane przez te spółki do prowadzenia ich działalności. Składniki te zostaną nabyte pierwotnie za środki pieniężne pochodzące z dobrowolnego umorzenia udziałów jeszcze przez Spółkę 1 o którym mowa powyżej. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż dochód osiągnięty przez Spółkę 1 z tytułu umorzenia dobrowolnego udziałów będzie dochodem z działalności gospodarczej, opodatkowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż opisane składniki majątkowe będą niewątpliwie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, skutkującej powstaniem przychodu ze źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza". Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze sformułowanie użyte w wezwaniu, składniki te nie będą jednak podlegały u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przed likwidacją spółki osobowej (w szczególności kwota udzielonych pożyczek oraz ich zwrot).

* Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem działalności Spółki 1 oraz spółki osobowej będą udzielanie pożyczek w sposób zorganizowany i ciągły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, obrót nieruchomościami, najem i dzierżawa nieruchomości oraz kupno i sprzedaż udziałów i akcji w innych spółkach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymany w ramach likwidacji majątek niepieniężny Spółki Osobowej będzie stanowił dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na moment likwidacji Spółki Osobowej, w szczególności przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, po jego stronie nie powstanie przychód podatkowy w związku z likwidacją Spółki Osobowej i otrzymaniem niepieniężnych składników majątku (w szczególności przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej).

UZASADNIENIE stanowiska:

W myśl zasady wyrażonej w art. 8 ust. 1 ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Natomiast stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 12 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

* pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,

* otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki

- jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wnioskodawca uważa, że otrzymane w wyniku likwidacji Spółki Osobowej niepieniężne składniki jej majątku (np. udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) nie spowodują powstania po jego stronie przychodu podatkowego na dzień likwidacji Spółki Osobowej. W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy PIT, przychód ten powstanie dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanego w wyniku likwidacji Spółki Osobowej majątku, o ile zbycie to:

* nastąpi przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki Osobowej oraz

* nie będzie wykonane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca wskazał, że jego stanowisko znajduje poparcie w licznych interpretacjach prawa podatkowego, wydanych przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu: 6 lipca 2012 r. (IPPB1/415-447/12-2/MS), 14 maja 2012 r. (IPPB1/415-322/12-2/JB), 11 kwietnia 2012 r. (IPPB1/415-132/12-4/ES), 11 stycznia 2012 r., (IPPB1/415-962/11-2/ES),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu: 5 czerwca 2012 r. (IPTPB1/415-233/12-3/MD),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu: 14 czerwca 2012 r. (IBPBI/1/415-700/12/KB), 27 maja 2011 r. (IBPBI/1/415-275/11/AB),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 24 stycznia 2012 r. (ILPB2/415-1050/11-3/WS),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 9 maja 2012 r. (ITPB1/415-173b/12/MR).

Podsumowując, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód opodatkowany podatkiem PIT w związku z otrzymaniem niepieniężnych składników majątku w ramach likwidacji Spółki Osobowej, w szczególności przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych otrzymania z tytułu likwidacji spółki osobowej powstałej z przekształcenia sp. z o.o. w części dotyczącej otrzymania udziałów w spółce z o.o., środków trwałych oraz towarów handlowych - jest prawidłowe, oraz w części dotyczącej otrzymania wierzytelności pożyczkowych oraz wierzytelności handlowych jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.- określanego dalej skrótem k.s.h.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową nie jest traktowane jak likwidacja spółki kapitałowej i powstanie nowego podmiotu (spółki osobowej) a jedynie jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo - akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93 § 1 powoływanej ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zatem, zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami, przychody (dochody) z udziału w spółce osobowej podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, co stanowi naturalną konsekwencję pozbawienia spółki osobowej statusu podatnika podatku dochodowego. Tym samym środki stanowiące przychody spółki osobowej, co do zasady stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego dochody z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Mocą ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. poz. 1387), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., dokonano zmiany brzmienia art. 5b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza oraz

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy wynika natomiast, iż do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Odnosząc się do problematyki w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji spółki jawnej lub komandytowej, w której zamierza być wspólnikiem udziałów w spółkach kapitałowych, wierzytelności pożyczkowych, wierzytelności handlowych, środków trwałych, towarów handlowych, wyjaśnić należy, iż wykładnia przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych winna być dokonywana z uwzględnieniem wykładni celowościowej tych przepisów tj. ich ratio legis.

Jak wynika z ratio legis przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy, mają one zastosowanie tylko do składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, których odpłatne zbycie spowodowałoby w tej spółce przychód zaliczany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem został otrzymany składnik majątku z tytułu likwidacji spółki osobowej, który w przypadku zbycia przez tą spółkę, nie powodowałby powstania przychodu z działalności gospodarczej, wówczas przepisów tych nie stosuje się (np. w przypadku otrzymania z tytułu likwidacji majątku takiej spółki udziałów w spółkach kapitałowych, akcji lub praw majątkowych).

Dopełnieniem powyższego jest przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych który stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że tylko w przypadku gdy został otrzymany inny niż środki pieniężne składnik majątku z tytułu likwidacji spółki osobowej, który w przypadku zbycia przez tą spółkę, powodowałby powstanie przychodu z działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu w trakcie jej działalności (art. 14 ust. 1 lub art. 14 ust. 2 pkt 1) wówczas stosuje się przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy.

Przenosząc wcześniej powoływane uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz mając na względzie ujęty we wniosku opis zdarzenia przyszłego, z którego wyraźnie wynika iż z tytułu likwidacji spółki jawnej lub komandytowej, której działalność działalności polega m.in. na nabywaniu i zbywaniu udziałów i akcji w innych spółkach Wnioskodawca otrzyma udziały w spółce z o.o., środki trwałe, towary handlowe uznać należy, iż otrzymanie przedmiotowych składników majątku przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji spółki osobowej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy.

Odnosząc się do problematyki w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji spółki jawnej wierzytelności, wyjaśnić należy, iż odrębnym od działalności gospodarczej źródłem przychodu są prawa majątkowe określone w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi. Przy podziale praw na majątkowe i niemajątkowe podstawę będzie stanowił interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Będą to, więc także wierzytelności, wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, w wysokości wartości świadczeń majątkowych (np. wierzytelności).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w wyniku likwidacji spółki jawnej lub komandytowej Wnioskodawca otrzyma wierzytelności. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika, aby obrót wierzytelnościami był przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zostanie otrzymany składnik majątku z tytułu rozwiązania spółki osobowej, który w przypadku zbycia przez spółkę nie powodowałby powstania przychodu z działalności gospodarczej. Zatem do otrzymanej wierzytelności nie będą miały zastosowania przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w przypadku rozwiązania spółki jawnej lub komandytowej w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę wierzytelności powstanie u Niego przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy, czyli z praw majątkowych.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, iż w związku z likwidacją spółki osobowej u Wnioskodawcy:

* na moment otrzymania udziałów w spółce z o.o., środków trwałych i towarów handlowych nie powstanie przychód z działalności gospodarczej,

* na moment otrzymania wierzytelności, powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. z praw majątkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.