Pisma urzędowe
Status: Nieoceniane

Pismo
z dnia 28 listopada 2008 r.
Izba Skarbowa w Warszawie
IPPB1/415-1070/08-2/AG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2008 r. (data wpływu 18 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia akcji i udziałów spółek kapitałowych do spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia akcji i udziałów spółek kapitałowych do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozważa obecnie rozpoczęcie prowadzenia działalności inwestycyjnej w akcje spółek akcyjnych oraz udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca zamierza zatem nabywać akcje i udziały w innych podmiotach, a następnie planuje wnieść je tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, która profesjonalnie zajmować się będzie zarządzaniem i nadzorowaniem spółek, których akcje/udziały będzie posiadać. Akcje i udziały stanowiące przedmiot wkładu wnioskodawcy do spółki komandytowej zostaną wniesione do tego podmiotu wg ich wartości rynkowej i wg takiej samej wartości zostaną ujęte w księgach tej spółki. W związku z wniesieniem ww. akcji/udziałów wnioskodawca stanie się oczywiście wspólnikiem spółki komandytowej i podlegać będzie stosownemu opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez wnioskodawcę, w sposób opisany powyżej akcji w spółkach akcyjnych oraz udziałów w spółkach z o.o. jako aportów (wkładów) do spółki komandytowej spowoduje powstanie po stronie wnioskodawcy jako osoby fizycznej przychód podatkowy. Jeśli przychód taki powstanie, to w jaki sposób winien zostać ustalony w tej sytuacji dochód do opodatkowania.

Zdaniem wnioskodawcy wniesienie wkładu niepieniężnego, w tym w postaci akcji/udziałów w innych podmiotach, do spółki osobowej nie rodzi po stronie osoby fizycznej wnoszącej ów wkład obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z następujących względów:

1.

na wstępie wskazać oczywiście należy, że spółki osobowe, a w tym także spółka komandytowa oraz komandytowo - akcyjna, nie są samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego, podatnikami pozostają jej wspólnicy.

Do wspólników tych stosuje się przy tym reżimy podatkowe właściwe dla ich statusu prawno-podatkowego, a zatem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub też przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji rozważając sytuację osoby fizycznej należy się odnieść do regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym zakresie podnieść należy, że zasady opodatkowania wspólników spółek osobowych określa z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób wyczerpujący art. 8 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.f. Podkreślić należy, że jest to jedyny przepis w ustawie, który tej kwestii dotyczy. Zgodnie z tym przepisem przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. 2. zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: 1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, 2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną".

Z brzmienia tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu u wspólnika spółki osobowej podlegają jedynie przychody wynikające z działalności spółki (uzyskiwane przez spółkę, a następnie przypisywane każdemu ze wspólników stosownie do jego udziału w zysku spółki - to samo dotyczy zresztą także kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez spółkę i także w odpowiedni sposób odnoszonych do wspólników. Regulacja ta nie obejmuje natomiast innego typu wartości, którym nie można przypisać takiego charakteru. Brzmienie ww. przepisu przesądza zatem o tym, że świadczenie wspólnika do spółki osobowej i świadczenie spółki osobowej do wspólnika (a taką sytuacją jest wniesienie przez wspólnika wkładu do spółki osobowej i uzyskanie przez niego określonego udziału kapitałowego w spółce komandytowej lub komandytowo-akcyjnej) pozostają poza zakresem opodatkowania. Wniesienie wkładu do spółki osobowej nie jest bowiem związane z działalnością gospodarczą realizowaną przez spółkę i uzyskiwaniem z tego tytułu przychodów podlegających następnie opodatkowaniu na poziomie jej wspólników. Wkład do spółki (niezależnie zresztą od jej charakteru prawnego) stanowi jedynie formę dokapitalizowania podmiotu i ma na celu wyposażenie spółki w gotówkę, czy też w określone składniki majątkowe, które dopiero po wprowadzeniu ich do spółki mogą mieć wpływ na generowanie przez ten podmiot przychodów podlegających opodatkowaniu. Zważywszy na treść art. 8 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.f., dopiero uzyskane przez spółkę przychody z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej mogą podlegać opodatkowaniu u każdego z jej wspólników stosownie do ich udziału w zyskach podmiotu.

2.

jak już była o tym mowa powyżej, spółka osobowa (w tym komandytowa) nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikiem tym pozostaje wspólnik (tutaj osoba fizyczna). Tym samym dowolny transfer od wspólnika do spółki osobowej musi być z punktu widzenia przepisów o podatku dochodowym (niezależnie od cywilnoprawnych skutków tej czynności) uznany za niebyły. Wniesienie przez wspólnika do spółki osobowej określonej wartości nie oznacza bowiem przeniesienia jej od jednego podmiotu podlegającego opodatkowaniu na inny. Z punktu widzenia regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przeniesiona na spółkę osobową wartość nadal należy do wspólnika, który dokonał wkładu (podatnikiem nadal pozostaje osoba fizyczna i nie staje się nim spółka). Wniesienie przez osobę fizyczną wkładu do spółki osobowej nie ma zatem w aspekcie podatkowym żadnego znaczenia podatkowego, nie powinno zatem rodzić opodatkowania po stronie wspólników tej spółki.

3.

dalej wskazać należy, że art. 17 ust. 1 updf zawiera wprawdzie zapis, z którego wynika, że do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się także należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

a)

odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.f.)" - ale przepis ten może mieć zastosowanie jedynie do sytuacji typowej sprzedaży czy zamiany papierów wartościowych czy udziałów w spółce. w tym samym bowiem przepisie (art. 17 u.p.d.f.) uregulowane są bowiem skutki podatkowe specyficznej formuły zbycia, tj. zbycia polegającego na wniesieniu akcji czy udziałów jako wkładu niepieniężnego do spółki tytułem aportu. chodzi tutaj o przepis art. 17 ust. 1 pkt 9) u.p.d.f., z którego wynika, że "za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: (...) 9) nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny". Analizując opisane powyżej przepisy należy w pierwszym rzędzie oddzielić i prawnie i podatkowo sytuacje zbycia akcji (udziałów) w formie sprzedaży, zamiany, darowizny itp. od sytuacji zbycia polegającego na wniesieniu wkładu niepieniężnego do spółki. O ile bowiem w przypadku typowej sprzedaży akcji/udziałów można mówić o przychodach, w tym przychodach należnych (tj. wartościach otrzymanych lub postawionych do dyspozycji, czy też wartościach dopiero należnych) - wyrażonych w cenie, to w sytuacji wniesienia wkładu w postaci udziałów oraz papierów wartościowych do spółki komandytowej - cena taka nie występuje. Wspólnicy uzyskują za aport do spółki komandytowej nie cenę (określoną wartość,która w sposób definitywny zwiększa ich majątek), a jedynie pewien konglomerat praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w takiej spółce, który to konglomerat zresztą może mieć wartość zmienną i nie musi się przekładać np. automatycznie na udział wspólników w zysku takiego podmiotu. Widać zatem iż konstrukcyjnie zbycie z art. 17 ust. 1 pkt 6) updf jest czymś innym aniżeli wniesienie aportu do spółki (niezależnie od jej charakteru). Oba działania stanowią wprawdzie formę zbycia ale o zupełnie innym charakterze i skutkach. Dał temu wyraz także ustawodawca różnicując obie te sytuacje w przepisach ustaw o podatkach dochodowych (art. 17 ust. 1 pkt 6) u.p.d.f. oraz art. 17 ust. 1 pkt 9) u.p.d.f.). Natomiast gdyby obie te formuły przeniesienia własności akcji (udziałów miały być traktowane tak samo to zbędna byłaby odrębna regulacja podatkowa dotycząca skutków aportu do innego podmiotu (tj. art. 17 ust. 1 pkt 9) u p d f) w tym zakresie przepis dotyczący aportów (art. 17 ust. 1 pkt 9) u p d f uznać należy zatem za lex specjalis wobec regulacji ogólnej dotyczącej zbywania akcji lub udziałów (tj. wobec art. 17 ust. 1 pkt 6) u pd f). Skoro ustawodawca podatkowy zdecydował się na zastosowanie odrębnych uregulowań prawnych w tym zakresie (co wynika z zupełnie odmiennego charakteru prawnego aportu - regulacje kodeksu spółek handlowych oraz np. umowy sprzedaży - regulacje prawa cywilnego), to oznacza to, że jego intencją było wyraźne oddzielenie sytuacji w których podmiot osoba fizyczna dokonuje aportu od sytuacji gdy ekwiwalent za zbyte akcje (udziały) stanowią pieniądze czy wartości pieniężne biorąc pod uwagę systematykę ustawy oraz przyjmując racjonalność działania ustawodawcy należy przyjąć że sytuacja zbycia akcji przenoszonych jako wkład niepieniężny na inną spółkę podlega normie z art. 17 ust. 1 pkt 9) u p d f a nie art. 17 ust. 1 pkt 6) u p d f.

4.

odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.f.)" - ale przepis ten może mieć zastosowanie jedynie do sytuacji typowej sprzedaży czy zamiany papierów wartościowych czy udziałów w spółce. w tym samym bowiem przepisie (art. 17 u.p.d.f.) uregulowane są bowiem skutki podatkowe specyficznej formuły zbycia, tj. zbycia polegającego na wniesieniu akcji czy udziałów jako wkładu niepieniężnego do spółki tytułem aportu. chodzi tutaj o przepis art. 17 ust. 1 pkt 9) u.p.d.f., z którego wynika, że "za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: (...) 9) nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny". Analizując opisane powyżej przepisy należy w pierwszym rzędzie oddzielić i prawnie i podatkowo sytuacje zbycia akcji (udziałów) w formie sprzedaży, zamiany, darowizny itp. od sytuacji zbycia polegającego na wniesieniu wkładu niepieniężnego do spółki. O ile bowiem w przypadku typowej sprzedaży akcji/udziałów można mówić o przychodach, w tym przychodach należnych (tj. wartościach otrzymanych lub postawionych do dyspozycji, czy też wartościach dopiero należnych) - wyrażonych w cenie, to w sytuacji wniesienia wkładu w postaci udziałów oraz papierów wartościowych do spółki komandytowej - cena taka nie występuje. Wspólnicy uzyskują za aport do spółki komandytowej nie cenę (określoną wartość,która w sposób definitywny zwiększa ich majątek), a jedynie pewien konglomerat praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w takiej spółce, który to konglomerat zresztą może mieć wartość zmienną i nie musi się przekładać np. automatycznie na udział wspólników w zysku takiego podmiotu. Widać zatem iż konstrukcyjnie zbycie z art. 17 ust. 1 pkt 6) updf jest czymś innym aniżeli wniesienie aportu do spółki (niezależnie od jej charakteru). Oba działania stanowią wprawdzie formę zbycia ale o zupełnie innym charakterze i skutkach. Dał temu wyraz także ustawodawca różnicując obie te sytuacje w przepisach ustaw o podatkach dochodowych (art. 17 ust. 1 pkt 6) u.p.d.f. oraz art. 17 ust. 1 pkt 9) u.p.d.f.). Natomiast gdyby obie te formuły przeniesienia własności akcji (udziałów miały być traktowane tak samo to zbędna byłaby odrębna regulacja podatkowa dotycząca skutków aportu do innego podmiotu (tj. art. 17 ust. 1 pkt 9) u p d f) w tym zakresie przepis dotyczący aportów (art. 17 ust. 1 pkt 9) u p d f uznać należy zatem za lex specjalis wobec regulacji ogólnej dotyczącej zbywania akcji lub udziałów (tj. wobec art. 17 ust. 1 pkt 6) u pd f). Skoro ustawodawca podatkowy zdecydował się na zastosowanie odrębnych uregulowań prawnych w tym zakresie (co wynika z zupełnie odmiennego charakteru prawnego aportu - regulacje kodeksu spółek handlowych oraz np. umowy sprzedaży - regulacje prawa cywilnego), to oznacza to, że jego intencją było wyraźne oddzielenie sytuacji w których podmiot osoba fizyczna dokonuje aportu od sytuacji gdy ekwiwalent za zbyte akcje (udziały) stanowią pieniądze czy wartości pieniężne biorąc pod uwagę systematykę ustawy oraz przyjmując racjonalność działania ustawodawcy należy przyjąć że sytuacja zbycia akcji przenoszonych jako wkład niepieniężny na inną spółkę podlega normie z art. 17 ust. 1 pkt 9) u p d f a nie art. 17 ust. 1 pkt 6) u p d f. z kolei z ww. przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9) u p d f wynika ze przychód z kapitałów pieniężnych dla spółki osobowej stanowi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 pkt 9) u.p.d.f.). Przepis art. 17 ust. 1 pkt 9) u.p.d.f. jasno zatem stanowi że opodatkowanie po stronie wspólnika - osoby fizycznej mogłoby się pojawić jedynie w przypadku aportu w postaci akcji/udziałów do spółki mającej osobowość prawną, a zatem do spółki z o.o. lub też do spółki akcyjnej. z treści w szczególności art. 12 k.s.h. wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji albo spółka akcyjna w organizacji z chwilą wpisu do rejestru staje się spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną i uzyskuje osobowość prawną. Z tą chwilą staje się ona podmiotem praw i obowiązków spółki w organizacji". z kolei spółki osobowe pozostają tzw. ułomnymi osobami prawnymi nieposiadającymi osobowości prawnej. wobec powyższego regulacja z art. 17 ust. i pkt 9) u.p.df. nie może mieć zatem zastosowania do sytuacji wniesienia aportu w postaci akcji/udziałów do spółki nieposiadającej osobowości prawnej. skoro tak, to zakładając racjonalność ustawodawcy uznać by należało, że wkład niepieniężny do spółki osobowej, nieodpowiadający wymogom ani z art. 17 ust. 1 pkt 6) u.p.d.f. ani też niemieszczący się w zakresie art. 17 ust. 1 pkt 9) u.p.d.f. nie rodzi po stronie wspólnika takiej spółki obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. wskazać przy tym należy, że brak jest jakiegokolwiek argumentu prawnego czy logicznego przemawiającego za tym, że aporty do spółek posiadających osobowość prawną (tj. spółki z o.o. czy akcyjnej) powinny być rozpatrywane poprzez pryzmat art. 17 ust. 1 pkt 9) updf, zaś aporty do spółek niemających osobowości prawnej (czyli spółek osobowych). Poprzez inne regulacje wprowadzające opodatkowanie tego typu transakcji np. art. 17 ust. 1 pkt 6) u p d f podkreślić przy tym należy że w prawie podatkowym obowiązuje zakaz interpretacji per analogiam co wyłącza możliwość zastosowania do tego przypadku podanych powyżej regulacji dotyczących wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych wskazać należy przy tym że zgodnie z treścią art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków innych danin publicznych określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy wobec tego sama ustawa powinna określać zdarzenia posiadające znaczenie podatkowe w regulacjach normatywnych brak tymczasem jakiegokolwiek wskazania iż wkład niepieniężny do spółki osobowej rodzi skutki podatkowe co potwierdza tezę o neutralności podatkowej transakcji.

5.

dodatkowo powołać należy w tym miejscu jeszcze jedną bardzo istotną okoliczność mianowicie dla organów podatkowych (ministra finansów bezdyskusyjne pozostaje że wniesienie wkładu do spółki osobowej nie rodzi obowiązku podatkowego w sytuacji gdy przedmiotem aportu pozostają nieruchomości (lokale prawo wieczystego użytkowania gruntów. Takie wnioski wynikają z lektury szeregu pism organów podatkowych (niektóre z nich zostaną powołane poniżej). Podkreślić natomiast należy że przepisy ustawo podatkach dochodowych w żaden sposób nie różnicują pod względem skutków podatkowych (powstania obowiązku podatkowego) wniesienia jako aportu nieruchomości i wniesienia aportem akcji i udziałów w innych podmiotach. brak jest w przekonaniu wnioskodawcy jakiejkolwiek regulacji normatywnej z której wynikałby wniosek przeciwny. W konsekwencji wszystkie aporty do spółek osobowych - także dotyczące akcji oraz udziałów w spółkach winny być traktowane analogicznie, tj. jako niewiążące się z powstaniem po stronie wspólnika wnoszącego wkład przychodu do opodatkowania. Przyjęcie w chwili obecnej stanowiska, że wkład w postaci akcji/udziałów do spółki osobowej powoduje konieczność zapłaty podatku (pomimo braku jakiegokolwiek przepisu normatywnego w tej kwestii i przy jednoczesnym uznawaniu przez organy podatkowe, że aport np. nieruchomości nie powoduje takich skutków - musiałoby w konsekwencji prowadzić do logicznego wniosku, że wszystkie aporty do spółek osobowych podlegają obecnie opodatkowaniu. To zaś z kolei byłoby nie tylko sprzeczne z przepisami prawa (brak podstawy prawnej dla przyjęcia takiego stanowiska): ale jednocześnie stawiałoby pod znakiem zapytania prawidłowość dotychczasowych interpretacji podatkowych, z których wynikał wniosek przeciwny. z tych względów jedynym prawidłowym stanowiskiem może pozostawać pogląd, iż każdy wkład niepieniężny do spółki osobowej - niezależnie od jego przedmiotu - pozostaje dla wspólnika neutralny podatkowo i nie wiąże się z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

6.

przedstawioną powyżej tezę dotyczącą neutralności podatkowej aportów do spółek osobowych, zarówno w zakresie aportu w postaci nieruchomości, jak i aportów w postaci udziałów z ograniczoną odpowiedzialnością czy akcji w spółkach akcyjnych, potwierdzają także liczne stanowiska organów podatkowych.

Dla potwierdzenia własnego stanowiska w sprawie wnioskodawca przywołuje liczne cytaty pochodzące z treści postanowień naczelników urzędów skarbowych, a także interpretację indywidualną Nr IPPB1/415-335/08-2/AJ z dnia 19 maja 2008 r. traktującą o skutkach podatkowych wniesienia nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

Podsumowując swoje rozważania wnioskodawca wskazuje, iż wniesienie przez osobę fizyczną wkładu niepieniężnego w postaci akcji oraz udziałów w spółkach - do spółki osobowej, jaką jest spółka komandytowa nie będzie się wiązało z powstaniem po stronie tej osoby przychodu podlegającego opodatkowaniu. Nie będzie zatem zachodziła w tej sytuacji konieczność zapłaty przez wspólnika jakiegokolwiek podatku, dla którego podstawę stanowić będzie aport akcji/udziałów do spółki komandytowej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Żaden z powołanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia akcji w spółce kapitałowej do spółki osobowej.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć każdą formą przeniesienia własności udziałów, akcji za wynagrodzeniem.

Wniesienie zatem akcji i udziałów do spółki osobowej powoduje zmianę właściciela - właścicielem staje się bowiem spółka osobowa - stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych akcji i udziałów. Zatem wniesienie akcji i udziałów do spółki osobowej jest przeniesieniem własności akcji (udziałów), za które wnioskodawcy przysługuje wkład w spółce osobowej o określonej wartości. Kwota odpowiadająca wartości otrzymanego wkładu w spółce osobowej stanowi w tym przypadku przychód, natomiast kosztem uzyskania tego przychodu będą wydatki poniesione na nabycie wniesionych akcji i udziałów w spółkach kapitałowych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa powyżej, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14. Zgodnie z generalną zasadą ustalania kosztów określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Jak już wskazano wyżej generalną zasadą jest, że podatku dochodowego nie płaci się od przychodu, lecz od dochodu, czyli kwoty przychodu pomniejszonej o koszty jego uzyskania. Również dochód ze zbycia udziałów, jak stanowi art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy, oblicza się jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 osiągniętym w roku podatkowym.

Ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych udziałów/akcji:

* gdy zbywane udziały/akcje były objęte za pieniądze, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione m.in. w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie m.in. udziałów w spółce mającej osobowość prawną. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustaleniu dochodu z odpłatnego ich zbycia. Kosztem nabycia udziałów/akcji jest kwota, za którą zostały zakupione (objęte).

* gdy zbywane udziały/akcje były objęte za wkład niepieniężny, zastosowanie ma art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

* nominalnej wartości objętych udziałów/akcji z dnia ich objęcia, jeżeli te udziały/akcje zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,

* wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Dochód ten powstanie w dacie wniesienia udziałów/akcji i będzie opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, który należy wykazać w odrębnym zeznaniu rocznym PIT-38. Osiągnięty ze sprzedaży dochód nie będzie podlegał łączeniu z innymi dochodami i nie wystąpi obowiązek jego wykazania w zeznaniach PIT-36 czy też PIT-37.

Reasumując, wniesione przez wnioskodawcę udziały/akcje spółek kapitałowych w formie aportu do spółki komandytowej powodują zmianę ich właściciela, gdyż stanie się nim właśnie ta spółka. Mamy więc do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych udziałów/akcji. Wartość objętego wkładu w spółce komandytowej stanowi będzie w tym przypadku przychód, a kosztem uzyskania tego przychodu będą wydatki poniesione na nabycie wniesionych do spółki komandytowej udziałów (akcji).

Dochód ten powstanie w dacie wniesienia akcji/udziałów i będzie opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, który należy wykazać w odrębnym zeznaniu rocznym PIT-38.

Osiągnięty ze sprzedaży dochód nie będzie podlegał łączeniu z innymi dochodami i nie wystąpi obowiązek jego wykazania w zeznaniach PIT-36 czy też PIT-37.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Natomiast powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna wydana po 1 lipca 2007 r. nie dotyczy wniesienia aportu w postaci akcji/udziałów spółek kapitałowych do spółki osobowej, lecz innego rodzaju wkładów niepieniężnych. Podatnicy nie mogą wywodzić skutków prawnych z interpretacji wydanych nie w swojej sprawie i w innym stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl