IPPB1/415-1003/08-2/PJ - Umorzenie odsetek karnych od kredytu a przychód w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2008 r. (data wpływu 1 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu umorzenia odsetek karnych od zaciągniętego kredytu - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu umorzenia odsetek karnych od zaciągniętego kredytu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z mężem w dniu 21 czerwca 2002 r. podpisała umowę o kredyt hipoteczny z Bankiem... S.A. W ramach udzielonego kredytu został zakupiony lokal mieszkalny. Po kilku miesiącach mąż Wnioskodawczyni odszedł pozostawiając ją z dzieckiem bez środków do życia z niespłaconym kredytem (mąż przestał również spłacać raty). W dniu 12 kwietnia 2007 r. Wnioskodawczyni uzyskała wyrok w sprawie o rozwód. W okresie tym narosły odsetki karne na kwotę 44.181,96 zł. W lutym Wnioskodawczyni podpisała z bankiem ugodę z której wynikało, iż dokończy spłatę zaciągniętego kredytu. W związku z trudną sytuacją materialną Wnioskodawczyni (nadal Wnioskodawczyni pozostaje bez pracy) bank umorzył całą kwotę odsetek. Wystawił jednocześni deklarację PIT - 8C.

Na tej podstawie Wnioskodawczyni zobowiązana jest do zapłaty podatku, ale jednocześnie skutkuje to utratą prawa do wszelkich zasiłków. W sytuacji, gdyby mąż Wnioskodawczyni przestał płacić alimenty, powyższa sytuacja powodowałaby utratę prawa do alimentów z funduszu alimentacyjnego - z uwagi na wysokie dochody (na podstawie otrzymanej deklaracji PIT 8C). W ten sposób Wnioskodawczyni pozostałaby bez środków do życia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałej sytuacji umorzone odsetki stanowią przychód, skoro w majątku Wnioskodawczyni nic się nie zmieniło?

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, co należy uczynić z otrzymaną deklaracją PIT - 8C?

Zdaniem Wnioskodawczyni potraktowanie umorzonych odsetek karnych od kredytu jako przychód z nieodpłatnych świadczeń jest niewłaściwe. Takie umorzenie nie stanowi przysporzenia majątkowego dla kredytobiorcy, a jedynie zmniejsza lub likwiduje zobowiązanie pieniężne wobec kredytodawcy (postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 26 czerwca 2007 r. sygnatura: 1434/Dd2/415/17/2007, Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Praga). Fakt nałożenia kary, a następnie jej umorzenia nie stanowi żadnego przysporzenia majątkowego tym bardziej, że umorzenie takiego zobowiązania następuje zazwyczaj w związku z zaistnieniem nadzwyczajnych okoliczności wykluczających możliwość spełnienia funkcji, jaka kara miała spełnić. Umorzenie przez Bank odsetek od kredytu w wyniku zawarcia umowy ugody - pisze Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa Praga - stanowi tylko zmianę warunków umowy o kredyt.

Zdaniem Wnioskodawczyni niedopuszczalnym wydaje się być fakt, że umorzona z powodu trudnej sytuacji finansowej kara będzie opodatkowana, ale jednocześnie również będzie pozbawiała prawa do staranie się o pomoc z Opieki Społecznej (z powodu zbyt wysokich dochodów).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W art. 10 ust. 1 i w art. 20 ww. ustawy o podatku dochodowym wskazano źródła przychodów stanowiących podstawę opodatkowania tym podatkiem.

Stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w r. kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Przychód podatkowy z innych źródeł powstaje w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Mając jednocześnie na uwadze art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, z późn. zm.) należy uznać, iż przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej jest obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Odmiennie należy traktować odsetki od kredytu, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Wysokość odsetek (w sposób nie budzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Rozpatrując tzw. odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy, należy mieć na uwadze treść umowy kredytowej i szczegółowe określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne. Jeżeli zaś umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów - wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy.

Z analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Bank w drodze umowy - ugody umorzył Wnioskodawczyni odsetki karne, wystawiając jednocześnie informację PIT-8C. Oznacza to, że Bank skorzystał z przysługującego mu prawa i naliczył na podstawie umowy odsetki karne od kredytu. Odsetki te były zatem wymagalne. O tym, że świadczenie w postaci odsetek karnych było wymagalne, świadczy również podpisana z bankiem umowa ugody za pośrednictwem której Wnioskodawczyni jako dłużnik uznała wierzytelność.

Brak jest tym samym podstaw do traktowania umorzonych przez bank odsetek karnych, jako zmiany zawartej z zainteresowanym umowy kredytu.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę jeżeli kwota wykazana w PIT-8C zawiera sumę umorzonych odsetek karnych to w myśl ww. przepisów kwota ta stanowi przychód z innych źródeł i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni ma obowiązek złożyć do urzędu skarbowego zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu w r. podatkowym, w terminie do 30 kwietnia r. następującego po r. podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W zeznaniu tym ma obowiązek wykazać wszystkie uzyskane i podlegające opodatkowaniu dochody.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawczynię postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Praga z dnia 26 czerwca 2007 r. sygnatura: 1434/Dd2/415/17/2007, należy stwierdzić, że orzeczenie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zważywszy na przedmiot zagadnień objętych zakresem pytania drugiego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazuje, iż zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przyjęta formuła prawna cytowanego przepisu oznacza ścisłą korelację instytucji interpretacji z definicją legalną pojęcia "przepisy prawa podatkowego" - zawartą w art. 3 pkt 2 ww. ustawy - które zdefiniowane są jako przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż unormowania dotyczące wskazywanych przez Wnioskodawczynię w treści wniosku "świadczeń z opieki społecznej" nie stanowią przepisów prawa podatkowego zdefiniowanych w omawianym przepisie, tym samym minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnienia do interpretowania tych przepisów w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b § 1 tej ustawy.

W konsekwencji tut. organ podatkowy nie może dokonać oceny prawnej stanowiska Wnioskodawczyni w kwestii zgodności przedstawionego we wniosku stanu faktycznego z przepisami innymi niż przepisy prawa podatkowego (w zakresie "świadczeń przyznawanych z opieki społecznej").

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.