IP-PP2-443-943/08-4/PW - Czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług , podatnik postępuje prawidłowo pomniejszając kwotę refakturowanych kosztów o kwotę osiągniętych przychodów?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2008 r. (data wpływu 13 czerwca 2008 r.), uzupełnionego pismem z dnia 28 sierpnia 2008 r. (data wpływu 1 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczeń pomiędzy podmiotami realizującymi wspólne przedsięwzięcie - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 czerwca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczeń pomiędzy podmiotami realizującymi wspólne przedsięwzięcie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 9 marca 2005 r. S S.A. (dalej: "S", "Podatnik") oraz N S.A. (dalej: " N") zawarły umowę j (dalej: "Umowa J"), na mocy której podjęły współpracę w celu wykonania zlecenia na rzecz G S.A. (dalej: "G"), tj. budowy odcinka autostrady,., którego treść i warunki zostały określone umową zawartą pomiędzy G, a S i N (dalej: "Umowa E"). Zgodnie z treścią ust. 2.2. Umowy J, S i N dzielą prawa i obowiązki, ryzyko, koszty, wydatki, zysk lub stratę wynikającą z umowy z G lub w inny sposób związane z pracami, w udziałach określonych jako 20% dla N oraz 80% dla S. W dniu 12 października 2005 r. S oraz N, mając na uwadze Umowę J, zawarły "Kontrakt rozliczeniowy", stanowiący o zasadach i procedurach rozliczeń prac budowlanych.

Usługi świadczone przez S na rzecz N. Zgodnie z postanowieniami Umowy J N partycypuje w wydatkach ponoszonych przez S w związku z realizacją wspólnego przedsięwzięcia. W szczególności do wydatków tych należy zaliczyć:

Zgodnie z treścią ust. 2.2. Umowy J S i N dzielą prawa i obowiązki, ryzyko, koszty, wydatki, zysk lub stratę wynikającą z umowy z G lub w inny sposób związane z pracami, w udziałach określonych jako 20% dla N oraz 80% dla S. Powyższy zapis oznacza, że N ma obowiązek partycypacji we wskazanych powyższej kosztach ponoszonych przez S - w wysokości 20 % - pod warunkiem, że koszty te są związane z realizacją wspólnego zlecenia na rzecz G, tj. budowy odcinka autostrady,.. W rezultacie S wystawia faktury VAT dokumentujące przeniesienie części, tj. 20%, poniesionych kosztów na N.

Usługi świadczone przez N na rzecz S Zgodnie z postanowieniami Umowy J S partycypuje w wydatkach ponoszonych przez N w związku z realizacją wspólnego przedsięwzięcia. W szczególności do wydatków tych należy zaliczyć:

Zgodnie z treścią ust. 2.2. Umowy J S i N dzielą prawa i obowiązki, ryzyko, koszty, wydatki, zysk lub stratę wynikającą z umowy z G lub w inny sposób związane z pracami, w udziałach określonych jako 20% dla N oraz 80% dla S. Powyższy zapis oznacza, że S ma obowiązek partycypacji we wskazanych powyższej kosztach ponoszonych przez N - w wysokości 80 % - pod warunkiem, że koszty te są związane z realizacją wspólnego zlecenia na rzecz G, tj. budowy odcinka autostrady.

W rezultacie N wystawia faktury VAT dokumentujące przeniesienie części, tj. 80%, poniesionych kosztów na S.

Usługi świadczone przez. S na rzecz N związaną z pełnieniem przez S funkcji Lidera.

Zgodnie z ust. 5.1 Umowy J do szczegółowych obowiązków Lidera zalicza się:

* załatwienie wszystkich ubezpieczeń wymaganych Umową E zgodnie ze wskazówkami ze strony Komitetu Sterującego,

* przygotowanie systemów do księgowania oraz rozliczeń finansowych etc. jeśli zajdzie taka konieczność,

* przygotowanie sprawozdania końcowego zgodnie z Klauzulą 13.6,

* wypełnianie przez Lidera innych obowiązków zgodnie z Umową J (np. wyznaczanie lub odwoływanie Kierownika Projektu).

Na podstawie Umowy J za pełnienie swoich obowiązków oraz za świadczenie innych usług, Lider będzie otrzymywał od J (rozumianego jako strony Umowy J) wynagrodzenie w wysokości 1,2% całkowitej kwoty zapłaconej przez G. W związku z tym, że usługi te podlegają opodatkowaniu VAT S dokumentuje świadczone usługi wystawiając faktury VAT. Natomiast na podstawie ust. 2.2. Umowy J S i N dzielą prawa i obowiązki, ryzyko, koszty, wydatki, zysk lub stratę wynikającą z umowy z G lub w inny sposób związane z pracami, w udziałach określonych jako 20% dla N oraz 80% dla S. W związku z powyższym S obciąża N kwotą w wysokości 20% wynagrodzenia Lidera.

Usługi własne wykonywane przez działy S ("Usługi własne").S pełniąc rolę Lidera jest zobowiązana do wyboru najkorzystniejszych ofert od osób trzecich na usługi związane z wykonaniem wspólnego zlecenia na rzecz G. Niektóre z prac budowlanych wymaganych dla wykonania wspólnego przedsięwzięcia mogą być wykonywane przez samą S (przez jej wyspecjalizowane działy). W trakcie wyboru ofert może się okazać, iż oferta działu S jest najkorzystniejsza, co będzie oznaczało, że zakup usług obcych w tym zakresie byłby nieopłacalny. W efekcie, S jako L, będąc zobowiązana do wyboru najkorzystniejszej oferty sama przystąpi do wykonania tych prac. Obowiązek realizacji tych prac nie wynika z Umowy J, a rola S nie różni się od roli innych podwykonawców. W konsekwencji S - jako podwykonawca - pobierze wynagrodzenie za wykonane prace obejmujące również marżę. Usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a zatem są dokumentowane fakturami VAT.

W związku z brzmieniem ust. 2.2. Umowy J S i N dzielą prawa i obowiązki, ryzyko, koszty, wydatki, zysk lub stratę wynikającą z umowy z G lub w inny sposób związane z pracami, w udziałach określonych jako 20% dla N oraz 80% dla S. W związku z tym S obciąża N kwotą w wysokości 20% wartości świadczonych usług.

Jednocześnie, w związku z realizowanym wspólnie z N przedsięwzięciem Podatnik uzyskuje przychody z tytułu sprzedaży materiałów budowlanych oraz świadczenia usług na rzecz podwykonawców lub kontrahentów, a także inne kategorie przychodów związane z realizacją wspólnego przedsięwzięcia. Do przychodów tych należy zaliczyć, w szczególności:

Zgodnie z treścią ust. 2.2. Umowy J S i N dzielą prawa i obowiązki, ryzyko, koszty, wydatki, zysk lub stratę wynikającą z umowy z G lub w inny sposób związane z pracami, w udziałach określonych jako 20% dla N oraz 80% dla S. Powyższy zapis oznacza, że N przysługuje prawo do partycypacji we wskazanych powyższej przychodach osiąganych przez S - w wysokości 20 % - pod warunkiem, że przychody te są związane z realizacją wspólnego zlecenia na rzecz GTC, tj. budowy odcinka autostrady,..

Podatnik wskazuje, że wskazane powyżej przychody są związane z kosztami refakturowanymi na N. Jeśli N partycypowało w wydatkach na zakup usług podwykonawczych, partycypuje również w przychodzie z tytułu kary umownej otrzymanej od tego podwykonawcy. Podobnie jeśli N poniosło cześć kosztów związanych z zakupem materiałów budowlanych, przysługuje mu prawo do partycypacji w przychodach osiągniętych wskutek odsprzedaży tych materiałów. W celu przeniesienia części kosztów Podatnik refakturuje na N - zgodnie z Umową J - część poniesionych wydatków.

Faktury dokumentujące wykonanie wspólnego zlecenia na rzecz G S.A. tj. budowy odcinka autostrady,., są wystawiane zarówno przez S jak i N S.A. S wystawia faktury na rzecz G na kwotę odpowiadającą 80% wartości prac zrealizowanych wspólnie przez S i N. Natomiast N wystawia faktury na rzecz G na kwotę odpowiadającą 20% wartości prac zrealizowanych wspólnie przez S i N.

Zarówno S jak i N rozliczają VAT naliczony/należny. W rezultacie S wystawia faktury VAT ("refaktury") dokumentujące przeniesienie wydatków na N. Załącznikami do wystawianych refaktur są zestawienia wszystkich wydatków poniesionych w danym okresie rozliczeniowym przez S, określające jaka część wydatków wraz ze wskazaniem części kwot podatku naliczonego (20% całości poniesionych wydatków) jest refakturowana na N. Zestawienia zawierają także informacje o wielkości przychodów osiągniętych w danym okresie rozliczeniowym przez S w związku z realizacją wspólnego przedsięwzięcia, a także jaka część przychodów ze wskazaniem części kwot podatku należnego (20 % przychodów osiągniętych przez S) przypada na N. Dokonując refakturowania S pomniejsza kwotę przenoszonych na N kosztów o część przychodów (20% przychodów) osiągniętych w związku ze wspólnie realizowanym przedsięwzięciem, co powoduje, że N obciążone jest mniejszą kwotą refakturowanych wydatków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz Umowy J, Podatnik postępuje prawidłowo pomniejszając kwotę refakturowanych na N kosztów o kwotę osiągniętych przychodów, w części w jakiej przychody te przypadają - zgodnie z treścią Umowy J - na rzecz N?

Zdaniem wnioskodawcy, w celu dokonania prawidłowej analizy konsekwencji podatkowych stanu faktycznego przedstawionego w części F niniejszego wniosku, konieczne jest ustalenie charakteru wszystkich świadczeń, które wynikają z realizacji Umowy E oraz Umowy J. W ocenie Podatnika - mając na uwadze postanowienia Umowy E oraz Umowy J - można wyodrębnić następujące rodzaje świadczeń:

Ponadto, S pragnie wskazać, że zgodnie z treścią ust. 2.2. Umowy J, S i N dzielą prawa i obowiązki, ryzyko, koszty, wydatki, zysk lub stratę wynikającą z umowy z G lub w inny sposób związane z pracami, w udziałach określonych jako 20% dla N oraz 80% dla S. Osiągane przez S przychody są związane z kosztami refakturowanymi na N. Jeśli N partycypowało w wydatkach na zakup usług podwykonawczych, partycypuje również w przychodzie z tytułu kary umownej otrzymanej od tego podwykonawcy. Podobnie jeśli N poniosło cześć kosztów związanych z zakupem materiałów budowlanych, przysługuje mu prawo do partycypacji w przychodach osiągniętych wskutek odsprzedaży tych materiałów. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Podatnika - w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - dotychczasowa praktyka S, polegająca na pomniejszaniu kwoty refakturowanych na N kosztów (w wysokości 20% łącznej kwoty poniesionych wydatków), o kwotę części osiągniętych przez S przychodów (w wysokości 20% łącznej kwoty przychodów) jest prawidłowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Celem refakturowania jest przeniesienie wyłożonych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym partycypuje w kosztach transakcji. W ustawie o VAT i aktach wykonawczych do tej ustawy brak jest regulacji dotyczących zagadnienia refakturowania. Niemniej jednak przyjęta praktyka i orzecznictwo dopuszczają możliwość wystawiania refaktur.

Należy zauważyć, że refaktura wywołuje takie same skutki jak każda inna faktura dokumentująca świadczenie usług lub dostawę towarów. Refakturowanie odbywa się po otrzymaniu faktury pierwotnej. Fakturowaniu pierwotnemu, a następnie refakturowaniu podlegają te same elementy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że S pomniejsza kwotę przenoszonych na N kosztów o część przychodów (20% przychodów) osiągniętych w związku z wspólnie realizowanym przedsięwzięciem, co powoduje, że N obciążone jest mniejszą kwotą refakturowanych wydatków. W takim wypadku refakturowaniu podlega także przychód, o który pomniejszane są koszty. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stoi na stanowisku, ze jest to działanie nieprawidłowe. W tym wypadku refakturowaniu podlegać powinny jedynie koszty (w wysokości 20% łącznej kwoty poniesionych wydatków).

Ponadto tut. organ podatkowy zauważa, że działania opisane w stanie faktycznym przez Spółkę, będące wynikiem zawartych umów o wspólnym przedsięwzięciu, są uregulowaniami kontraktowymi pomiędzy stronami przedsięwzięcia i nie podlegają ocenie organu podatkowego. Niniejsza interpretacja odnosi się jedynie do wystawianych przez Spółkę refaktur pomniejszających kwoty przenoszonych kosztów o część przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.