IP-PP2-443-743/08-2/PW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2008 r. (data wpływu 30 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

L Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. W ramach prowadzonej działalności, spółka zamierza nabyć nieruchomość zlokalizowaną w XXX przy ul. B. Umowa przeniesienia własności nieruchomości jest zaplanowana na 31 lipca 2008 r.

Zbywca nabył własność obiektu na mocy aktu notarialnego sporządzonego w dniu 27 września 2006 r. (rep. A nr..../2006). Transakcja ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 22%, zbywca zaś miał prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z tą transakcją. W skład obiektu wchodzi nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem usługowym wraz z infrastrukturą towarzyszącą (kanalizacja, centralne ogrzewanie, sieć wodociągowa, sieć energetyczna, sieć telekomunikacyjna). Obecnie, obiekt jest wynajmowany podmiotom trzecim prowadzącym działalność gospodarczą. Obiekt nie stanowi oddziału sprzedającego, ani też wyodrębnionego zakładu, sprzedający nie sporządza także odrębnie bilansu dla działalności obiektu.

Spółka zamierza nabyć prawo własności gruntu wraz ze zlokalizowanym tam budynkiem. Z uwagi na przejście tytułu prawnego do nieruchomości, na podstawie przepisu art. 678 kodeksu cywilnego (dalej: k.c.), wnioskodawca zostanie wynajmującym w ramach umów najmu zawartych przez sprzedającego. Ponadto, w związku z planowanym zawarciem umowy sprzedaży, na spółkę zostaną przeniesione określone prawa i obowiązki związane z wynajmem obiektu, wynikające m.in. z gwarancji zabezpieczających płatności czynszów, gwarancji budowlanych, ubezpieczenie nieruchomości oraz umowy dotyczące obiektu (np. dotyczące dostaw mediów).

Planowana transakcja nie obejmuje natomiast pozostałego majątku zbywcy, w szczególności: wierzytelności oraz innych praw majątkowych przysługujących sprzedawcy. Ponadto, Spółka nie przejmie praw i obowiązków związanych z umową o zarządzane obiektem oraz z umowami o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem zbywcy. Po transakcji sprzedaży środków trwałych, w księgach sprzedającego pozostaną wszystkie należności i zobowiązania powstałe do dnia sprzedaży obiektu. Z dniem dokonania opisywanej transakcji sprzedający nie zakończy swojej działalności, lecz będzie ją nadal prowadzić. Spółka nie zamierza przejąć zobowiązań sprzedającego wynikających z finansowania inwestycji lub działalności bieżącej kapitałem obcym (w szczególności kredytu bankowego). Nie nabędzie również środków pieniężnych sprzedającego zdeponowanych na rachunkach bankowych lub w inny sposób.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stanowisko wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zdaniem spółki, w przedmiotowej transakcji należy przyjąć, iż czynność polegająca na nabyciu przedmiotowego obiektu stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT. Spółka, w przypadku zrealizowania transakcji nabycia obiektu, otrzyma fakturę VAT na której wyszczególnione zostanie przeniesienie własności gruntu, budynku oraz podatek VAT należny w wysokości określonej na podstawie właściwej stawki podatku dla każdej z wymienionych pozycji.

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku przedmiotowej transakcji nie zostaną spełnione warunki umożliwiające uznanie nabycia środków trwałych za transakcję nabycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Pojęcie "przedsiębiorstwo lub zakład samodzielnie sporządzający bilans" nie zostało zdefiniowane zarówno np. gruncie poprzedniej jak i obowiązującej ustawy o VAT. W związku z tym, zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem, pojęcie "przedsiębiorstwo" należy rozumieć zgodnie z definicją przyjętą przez k.c. w art. art. 55 ze zn. 1 (patrz m.in. T. M komentarz VAT C.H. B 2005 s. 67). Konieczność odwołania się do definicji z k.c. została również potwierdzona przez orzecznictwo (m.in. wyrok NSA z 9 lutego 2000 r., sygn. I SA/GD 2036/97).

Zgodnie z definicją "przedsiębiorstwa" zawartą w art. 55 ze zn. 1 k.c. jest ono zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie j majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kwota jaką zobowiązany jest uiścić nabywca w przypadku transferu przedsiębiorstwa odzwierciedla zatem zarówno wartość aktywów (majątku rzeczowego, wartości niematerialnych i prawnych, należności, środków pieniężnych, a także wartość firmy) oraz pasywów (zobowiązań). W praktyce takie podejście stosowane jest zawsze niezależnie od formy prawnej przenoszenia zobowiązań funkcjonalni e związanych z przedsiębiorstwem.

Treść powyższej definicji wskazuje, że nabycie środków trwałych w opisywanym stanie faktycznym nie może zostać uznane za transakcję zbycia przedsiębiorstwa. Określony bowiem w projekcie umowy przeniesienia własności przedmiot transakcji nie przewiduje nabycia przez spółkę szeregu aktywów, które mają istotne znaczenie z punktu widzenia możliwości klasyfikacji przedmiotu transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa. W szczególności, zbyciu nie będą podlegać takie aktywa jak: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnioną część (nazwy przedsiębiorstwa), wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środków pieniężnych, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nade wszystko zaś, razem z prawem do obiektu nie zostaną przeniesione pasywa (zobowiązania) zbywcy ani też jego wierzytelności wymagalne na dzień dokonania nabycia. Z kolei fakt przeniesienia na spółkę pewnych praw i obowiązków nierozerwalnie związanych z funkcją właścicielską nieruchomości (zobowiązania z umów najmu, gwarancji etc.) Jest obowiązkiem wynikającym z przepisów prawa, nie może zatem stanowić przesłanki pozwalającej na uznanie całej transakcji za przeniesienie przedsiębiorstwa zbywcy. Spółka stoi także na stanowisku, że ocena, czy dana transakcja stanowi nabycie przedsiębiorstwa powinna być przeprowadzona z punktu widzenia sprzedawcy. Taki pogląd znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Sądu Najwyższego z dnia 20 grudnia 2001 r., w uzasadnieniu którego sąd wskazał, iż istotne znaczenie dla oceny, czy w konkretnej sytuacji przedmiotem sprzedaży jest "przedsiębiorstwo", ma czynność podatnika-sprzedawcy, a nie kupującego (Sygn. Akt III RN 163/00).

Spółka pragnie również zwrócić uwagę, ze zgodnie ze stanowiskiem orzecznictwa sformułowanie "zbycie przedsiębiorstwa" odnosi się do formy organizacyjnej związanej z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa istniejącego w chwili sprzedaży, a nie do składników, które w przyszłości mogą stanowić przedsiębiorstwo (np. wyrok WSA z 10 maja 2005, sygn. III SA/WA 234/05, wyrok NSA z 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99).

Spółka stoi na stanowisku, że nabycie tylko części aktywów zbywcy nie może być zakwalifikowane jako nabycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli wartość nabywanych składników majątkowych jest znaczna w stosunku do aktywów zbywców ogółem. Przykładowo, wskazać należy na pogląd Sądu Najwyższego, który w uzasadnieniu wyroku z 31 stycznia 1997 r. Stwierdził, iż "podzielając wykładnię art. 526 k.c., dokonaną przez sąd I instancji, sąd apelacyjny odniósł się do poglądów doktryny i orzecznictwa, a w tym do wyroku Sądu Najwyższego z 10 stycznia 1972 r., I CR 359/71 z. 7-8, poz. 136), w którym wyrażone zostało stanowisko, że nabycie musi dotyczyć całego przedsiębiorstwa, a nie tylko niektórych jego składników, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa." Również fakt relatywnie dużej wartości przedmiotu transakcji nie może być zatem argumentem wskazującym na przedmiot nabycia jako przedsiębiorstwo. Spółka bowiem nie nabędzie wszystkich aktywów posiadanych przez sprzedawcę, lecz jedynie te, które związane są z nieruchomością jako jednym z elementów przedmiotu działalności zbywcy. Takie samo zdanie miał NSA, który w wyroku z 6 października 1995 r. (sygn. SA/GD 1959/94) stwierdził: "sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo (art. 55 ze zn. I k.c.) jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym."

Spółka pragnie wskazać, że również praktyka organów skarbowych potwierdzą że dana transakcja może być zakwalifikowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa niepodlegająca przepisom ustawy o VAT tylko wtedy, gdy obejmuje wszystkie składniki majątkowe będące w posiadaniu dotychczasowego ich właściciela, a nie tylko część z nich. Przykładem może być interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana przez Dolnośląski Urząd Skarbowy z dnia 17 stycznia 2005 r. (sygn. PP II 443/1231/121/04). Podobne wnioski można wysnuć z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 marca 2008 (sygn. ITPP1/443-751/07/DM) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 września 2007 (sygn. ILPP1/443-1/07-4/SJ). Powyższe okoliczności, zdaniem spółki, uniemożliwiają zaklasyfikowanie nabycia obiektu jako nabycia przedsiębiorstwa.

Należy wskazać, iż twierdzenie, że taki zespół składników spełnia definicję przedsiębiorstwa określoną w art. 55 ze zn. 1 k.c., oznaczałoby, że zdecydowana większość transakcji mających za przedmiot wynajętą nieruchomość to w rzeczywistości transakcje nabycia przedsiębiorstwa. Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić, czego potwierdzeniem jest również wyjaśnienie Ministra Finansów z 13 czerwca 2003 r., wydane w odpowiedzi na interpelację poselską (odpowiedź na interpelację poselską 1778), które odnosiło się do transakcji obejmującej budynek przeznaczony na wynajem. Zdaniem Ministra Finansów, sam budynek nie może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nawet wówczas, kiedy znane jest jego przeznaczenie, np. na wynajem. Minister wskazuje jednocześnie, że w przypadku, gdy osoba prawna prowadzi działalność deweloperską oraz organizacyjnie i finansowo wyodrębnioną działalność polegającą na wynajmie lokali w będącym jej własnością budynku można uznać, że budynek taki, wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami dotyczącymi zawartych umów najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Należy wskazać iż w przedstawionym stanie faktycznym na spółkę nie przejdą zobowiązania, wierzytelności, umowy o zarządzanie nieruchomością ani inne umowy związane z działalnością zbywcy, a nie związane z obiektem. W konsekwencji, rozpatrywanej transakcji nie powinno się traktować jako nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym bardziej jako nabycia całego przedsiębiorstwa zbywcy.

Spółka pragnie dodatkowo zwrócić uwagę na warunki projektu umowy nabycia obiektu wskazujące swoim brzmieniem na transakcję nabycia własności gruntu, środków trwałych i wyposażenia. Nie jest zatem intencją stron transakcja kupna - sprzedaży przedsiębiorstwa. Podsumowując, w opinii spółki, nabycie obiektu nie będzie stanowić nabycia przedsiębiorstwa, ani zakładu samodzielnie sporządzającego bilans na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, co oznacza, że transakcja podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Transakcja nie będzie również zwolniona z VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwolnienie znalazłoby zastosowanie, gdyby łącznie spełnione były dwie przesłanki - (I) obiekt byłby towarem używanym w rozumieniu ustawy o VAT (od końca roku, w którym zakończono jego budowę minęło pięć lat), (II) oraz dokonującemu ich obecnej dostawy w momencie nabycia nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wnioskodawca zaznaczył wyżej, transakcja nabycia obiektu przez sprzedającego podlegała opodatkowaniu VAT, a sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z tą transakcją i podatek został przez niego odliczony.

W konsekwencji jako, że jedna z powyższych przesłanek nie została spełniona, opisywana transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

Ad.2

Obiekt będący przedmiotem transakcji będzie używany przez spółkę dla celów wykonywania czynności opodatkowanych VAT t.j. w szczególności wynajmu podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą. W konsekwencji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego w wyniku transakcji. W szczególności zaś, zgodnie z wnioskami wynikającymi z przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego, nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT wyłączający prawo do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji gdy faktura dokumentuje transakcję zwolnioną lub nie podlegającą opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, spółka informuje, że analogiczny wniosek został złożony do Dyrektora niniejszej Izby Skarbowej przez drugą stronę transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.